CJUE: Achiziția unui bun imobil, în cadrul vânzării silite, de la o persoană în insolvență nu este fraudă și nu justifică refuzul deducerii TVA

Articol scris de Diana Dănilescu și Mihaela Nuță.

„Dispozițiile Directivei TVA se opun unei practici naționale care, în cadrul vânzării unui bun imobil între persoane impozabile, constă în a refuza cumpărătorului dreptul de a deduce taxa pe valoare adăugată (TVA) achitată în amonte pentru simplul fapt că acesta știa sau ar fi trebuit să știe că vânzătorul se afla în dificultate financiară sau chiar în stare de insolvabilitate și că această împrejurare ar putea avea drept consecință faptul că acesta din urmă nu va plăti sau nu va putea plăti TVA-ul trezoreriei”, este concluzia din hotărârea CJUE cu privire la cauza C-227/21.

Situația de fapt. UAB S.B., societate din Lituania, a contractat un împrumut în vederea desfășurării activității economice, garantând împrumutul în cauză cu o parte de teren pe care, la acel moment, se afla o clădire în construire. Ulterior, societatea a intrat în insolvență și, sub procedura de reorganizare, a încheiat un contract de cesiune de creanță (i.e. ipoteca) cu UAB HA.EN., altă societate din Lituania, care a luat la cunoștință situația economică și financiară a UAB S.B..

A urmat o procedură de executare silită asupra imobilului cu care s-a garantat împrumutul, procedură care s-a concretizat prin achiziția imobilului de către UAB HA.EN. la prețul de pornire al licitației, având în vedere faptul că nu au existat alți participanți decât UAB HA.EN..

Prin urmare, UAB S.B., în calitate de persoană impozabilă din perspectiva TVA și vânzător al imobilului, a avut obligația de a emite o factură către cumpărătorul UAB HA.EN. pentru valoarea imobilului și TVA aferentă, conform legislației de TVA aplicabilă în Lituania.

În acest context, ambele părți au declarat TVA aferentă operațiunii de vânzare-cumpărare a imobilului și, în consecință, UAB HA.EN. a dedus TVA aferentă achiziției și UAB S.B. a colectat TVA aferentă vânzării, însă fără a o și vărsa către bugetul statului lituanian, din cauza situației financiare în care se afla la acel moment.

În urma unui control fiscal, organul competent din Lituania a refuzat societății UAB HA.EN. dreptul de deducere a TVA aferentă achiziției imobilului în cauză pe motivul că a știut sau ar fi trebuit să știe că UAB S.B. nu va plăti TVA colectată ca urmare a livrării imobilului și că a acționat cu rea-credință, comițând un abuz de drept.

Concluziile CJUE. Curtea afirmă faptul că o persoană impozabilă, beneficiară a unei achiziții de bunuri, are dreptul la deducerea TVA achitată în amonte, indiferent dacă furnizorul bunurilor a plătit sau nu către bugetul de stat TVA colectată din vânzarea respectivă. Astfel, conform CJUE, neplata TVA de către furnizor nu influențează dreptul de deducere a TVA achitată în amonte de către cumpărător.

De asemenea, Curtea susține faptul că autoritățile fiscale și instanțele naționale nu pot invoca dispozițiile Directivei TVA cu scopul de a refuza dreptul de deducere a TVA în situația în care acestea nu pot stabili, în raport cu elemente obiective, faptul că o persoană impozabilă a săvârșit o fraudă, un abuz de drept sau că știa ori ar fi trebuit să știe că tranzacția era implicată într-o fraudă.

Curtea a statuat că, în măsura în care persoana impozabilă și-a îndeplinit în mod corespunzător obligațiile declarative în materie de TVA, simpla neplată a TVA-ului nu poate, indiferent de caracterul intenționat sau neintenționat al respectivei neplăți, să constituie o fraudă privind TVA. 

Din raționamentul CJUE rezultă că o practică poate fi definită ca abuzivă dacă:

• are drept rezultat obținerea unui avantaj fiscal contrar scopului Directivei TVA; și
• scopul esențial al operațiunilor se limitează la obținerea acestui avantaj fiscal.

Având în vedere cele menționate mai sus, Curtea a concretizat faptul că achiziția imobilului nu a avut drept scop obținerea unui avantaj fiscal, deoarece:

• UAB HA.EN. era creditor a UAB S.B. și dispunea de ipoteca asupra bunului imobil care a făcut obiectul unei vânzări silite;
• imobilul a fost achiziționat de UAB HA.EN. ca urmare a unei proceduri reglementate de lege, la care nu au fost prezenți alți participanți, UAB HA.EN. fiind singurul potențial cumpărător;
• cumpărarea imobilului s-a realizat cu scopul de a-și recupera în totalitate sau doar o parte din creanța de la UAB S.B. prin mijloacele legale (i.e. procedura de vânzare silită) și nu de a obține avantaje fiscale.

Așadar, cunoașterea de către o persoană impozabilă din perspectiva TVA, în calitate de cumpărător, a dificultăților financiare ale vânzătorului, precum și a posibilității ca acesta din urmă să nu plătească bugetului de stat TVA colectată ca urmare a unei livrări de bunuri pentru care au fost îndeplinite obligațiile declarative, nu poate să fie în sine suficientă pentru a stabili caracterul abuziv al operațiunii în cauză și, prin urmare, să justifice refuzul dreptului de deducere din partea organelor fiscale.

Mai pe scurt, o persoană impozabilă care își exercită dreptul de deducere a TVA aferentă achiziției unui bun, în urma unei proceduri de vânzare silită reglementată de lege, nu săvârșește o fraudă sau un abuz de drept în situația în care vânzătorul, care se confruntă cu dificultăți financiare (în speță, insolvența), nu plătește TVA colectată din livrarea bunului către bugetul de stat.

Aceasta este concluzia ce trebuie reținută ca urmare a deciziei CJUE în cauza C-227/21 și sperăm ca autoritățile fiscale din România să țină cont de ea, iar legiuitorul să o implementeze chiar în normele de aplicare ale Codului fiscal, așa cum a făcut cu multe alte hotărâri ale CJUE care au dat claritate textului legal.