Romania refuza eforturi minime pentru integrarea fiscala in UE

Autor:
Av. Dan Sova,
Managing Partner Societatea de Avocatura Sova & Partners

Indiscutabil, reglementarea fiscala a facut progrese remarcabile in ultimii 5 ani, in special prin efortul apreciabil de codificare unitara, prin renuntarea la reglementarea separata, in legi diferite, a fiecarui impozit si a fiecarei proceduri fiscale. Cu toate acestea, fiscalitatea, in actuala forma de reglementare, continua sa ramana un instrument absolut ineficient si de foarte multe ori inutil atunci cand vine vorba de impozitarea comertului international si de aplicarea unui regim de impunere modern intreprinderilor multinationale de pe teritoriul Romaniei.

Romania nu este membra a Organizatiei pentru Cooperare si Dezvoltare Economica (OECD) si nu a ratificat Conventia de la Viena privind dreptul tratatelor. Consecintele acesei stari de lucruri sunt ca Romania nu are acces decat pe cale cutumiara la regulile de interpretare a Conventiilor de evitare a dublei impuneri aplicate pe plan international, nu are acces la explicatiile si comentariile oficiale asupra conventiei model OECD care sta la baza a peste 90% din conventiile de evitare a dublei impuneri incheiate de Romania cu state terte, nu are acces la comentariile si explicatiile oficiale in materia pretului de transfer, codificate in cadrul „Transfer pricing guidelines for multinational enterprises and tax administration”.

Legi surogat in locul demersului firesc

Pentru a suplini aceste lipsuri, legiuitorul roman a apelat la o serie de surogate, inexplicabile din punct de vedere tehnic, surogate care impiedica aplicarea unui regim juridic unitar si promoveaza, in cel mai propriu mod, conflictul deschis intre contribuabil si administratia fiscala.

Astfel, in loc sa ratifice Conventia de la Viena privind dreptul tratatelor (lege de ratificare pe care, de altfel, Parlamentul a avut-o pe agenda in doua randuri, dar nu a pus-o niciodata in discutie), Romania a optat pentru o lege interna a tratatelor, in multe parti asemanatoare cu prevederile Conventiei de la Viena, in privinta acesteia din urma rezumandu-se a sustine ca se aplica si in Romania, dar pe cale cutumiara, intrucat cutuma reprezinta un izvor general acceptat al dreptului international. Aceasta sustinere corespunde realitatii exclusiv din punctul de vedere al teoriei dreptului, dar, daca vom cobori putin in practica, vom constata ca fiind foarte dificil sa invocam in fata instantelor judecatoresti argumente de interpretare a unei conventii de evitare a dublei impuneri bazate pe un tratat international neratificat (Conventia de la Viena), avand in vedere prevederile neechivoce ale Constitutiei Romaniei (art. 11 alin. 2) care arata ca fac parte din dreptul intern doar tratatele internationale ratificate de Romania. In acest context, nicio instanta de judecata nu poate fi obligata sa accepte interpretari ale unei Conventii de evitare a dublei impuneri in temeiul aplicarii cutumiare a prevederilor Conventiei de la Viena.

Problema este ca Romania este una dintre putinele tari de pe mapamond care nu au ratificat Conventia de la Viena, iar statele terte care au semnat cu Romania conventii de evitare a dublei impuneri au ratificat si Conventia de la Viena, ceea ce inseamna ca va exista, din punctul de vedere al interpretarii si aplicarii conventiilor de evitare a dublei impuneri, o diferenta majora intre Romania si partenerii semnatari ai conventiilor de evitare a dublei impuneri, intrucat acestia din urma asigura interpretarea conventiilor semnate in temeiul prevederilor Conventiei de la Viena.

Tarile UE, exceptand Romania, sunt membre ale OECD. Consecinte


Ramanand pe taramul conventiilor de evitare a dublei impuneri, remarcam faptul ca Romania nu este nici membru OECD si nici nu a facut demersuri pentru a deveni membru.

In materia dublei impuneri, absenta calitatii de membru OECD creeaza o serie de dificultati: in primul rand, nu se pot invoca in fata instantelor judecatoresti si a organelor administratiei fiscale din Romania comentariile si interpretarile oficiale facute de OECD cu privire la Conventia model OECD care sta la baza a peste 90% din conventiile de evitare a dublei impuneri semnate de Romania cu state terte. Astfel, in ordinea nefireasca a unui comportament hilar, Romania a acceptat si aplicat in relatiile sale internationale privind evitarea dublei impuneri Conventia model OECD, dar a lipsit judecatorul roman de instrumentul esential pentru rezolvarea conflictelor nascute de aplicarea Conventiilor de evitare a dublei impuneri, respectiv interpretarea oficiala, care ia forma bine-cunoscuta a „intentiei legiuitorului” la redactarea actului normativ. Aceste comentarii si interpretari ale OECD (forma integrala a Comentariilor OECD are peste 600 de pagini) nu fac altceva decat sa lamureasca, deasupra oricarui echivoc, care este semnificatia si viziunea concreta a „legiuitorului” asupra textului din Conventia model de evitare a dublei impuneri, ceea ce ar reprezenta un instrument in mod normal indispensabil si obligatoriu de aplicat pentru magistratul roman si, mai mult, ar da valoare si ideii de predictibilitate a sistemului fiscal.

Adaugam faptul ca tarile membre ale Uniunii Europene, exceptand Romania, sunt membre ale OECD, fapt care creeaza o noua problema, intrucat in afara celor 5 directive in materia impozitelor directe, dupa cum se stie, dreptul european este sarac in ce priveste armonizarea fiscalitatii directe, conventiile de evitare a dublei impuneri ramanand in continuare dreptul de baza in materia raporturilor fiscale intre statele membre UE. In acest context, neratificarea Conventiei de la Viena si absenta statutului de membru al OECD au consecinta directa a impiedicarii magistratului roman de a beneficia de doua instrumente utile si simple in judecarea conflictelor generate de dubla impunere si, bineinteles, atrag nesiguranta sistemului fiscal si lipsa de predictibilitate a acestuia cu consecinta directa a „refuzului” Romaniei de a face eforturi minime de aliniere si integrare fiscala cu restul tarilor membre ale Uniunii.

Dificultati legate de aplicarea regulilor internationale in materie de „transfer pricing”


Absenta statutului de membru al OECD creeaza insa si o alta dificultate, legata de aplicarea regulilor internationale in materie de „transfer pricing”, reguli esentiale pentru comertul international, pentru impozitarea intreprinderilor multinationale si pentru aplicarea corecta a principiului teritorialitatii impunerii, care asigura, in final, obtinerea de catre Romania a partii care i se cuvine de drept din impozitul asupra profitului impozabil produs de o multinationala pe teritoriul Romaniei, impozit datorat in mod normal pe baza principiului impozitarii sursei de venit.

De foarte mult timp, in comertul international intreprinderile nu se mai bazeaza pe interpretarea conventiilor de evitare a dublei impuneri pentru a justifica delocalizarea profiturilor dintr-o jurisdictie fiscala, metodele preferate fiind cele intemeiate pe ideea de transfer pricing. Metodele de analiza a operatiunilor intre intreprinderile asociate in sensul art. 9 din Conventia model OECD, sau, mai bine spus, intre societatile componente ale unei intreprinderi multinationale, dau posibilitatea autoritatilor fiscale sa analizeze si sa interpreteze operatiunile de transfer al profiturilor in alte jurisdictii fiscale si sa recalculeze profitul impozabil real al unei intreprinderi, cu respectarea principiilor echitatii si teritorialitatii fiscale, care permit finalmente cresterea veniturilor bugetare ale Romaniei. Or, in conditiile in care transfer pricing-ul este principala metoda in comertul international de organizare si ponderare a profitului intreprinderilor multinationale in diferite jurisdictii fiscale, este surprinzator dezinteresul legiuitorului roman pentru acest domeniu. Desi, aparent, problema transfer pricing se adreseaza unui segment redus de participanti la comertul international, respectiv companiile multinationale, in realitate, lucrurile stau foarte diferit in practica, intrucat, in contextul globalizarii, cea mai mare parte a tranzactiilor comerciale in transferul international de bunuri si servicii, capitaluri si proprietati (aproximativ 60%) sunt realizate exclusiv de multinationale, iar nu de contribuabili independenti (Robert Reich: Multinational Corporations and the Myth of National Origin - Harvard International Review).

Exista doua sisteme in transfer pricing la nivel international, sistemul american si sistemul creat de OECD. Desi difera in cateva puncte, abordarea generala este identica, in conceptia celor doua sisteme practicile abuzive de transfer pricing ale marilor corporatii fiind considerate evaziune fiscala legala. Neputand fi pedepsita ca atare, aceasta poate fi doar prevenita prin punerea la dispozitia organelor fiscale a posibilitati-lor legale de reincadrare a unei operatiuni comerciale in cadrele normale de piata, cat si prin aplicarea de sanctiuni pecuniare specifice materiei finantelor publice si fiscalitatii.

In acest context, trebuie mentionat ca legislatia fiscala romaneasca in transfer pricing este foarte saraca, mai exact contine doar reglementari cu valoare de principiu, care nu creeaza insa instrumente nici autoritatilor fiscale si nici magistratului sa judece conflictele nascute in aceasta materie. Astfel, Codul Fiscal defineste la art. 7 pct. 21 „persoanele afiliate”, iar in art. 11 alin. 1 si 2 si in cadrul Normelor de aplicare ale acestui articol creeaza posibilitatea legala pentru autoritatea fiscala de a reincadra si ajusta venitul sau cheltuielile persoanelor afiliate si defineste, de asemenea, cele 5 metode esentiale in transfer pricing pentru reincadrarea operatiunilor comerciale intre societatile unei multinationale, respectiv: metoda compararii preturilor, metoda cost - plus, metoda pretului de revanzare, metoda marjei nete si metoda impartirii profitului. De asemenea, Codul de procedura fiscala, in articolul 42, reglementeaza solutia fiscala individuala anticipata si acordul de pret in avans, doua institutii esentiale in materia transfer pricing, ce permit intreprinderilor multinationale care vor sa evite conflictul cu organul fiscal sa stabileasca, de comun acord cu acesta, structura tranzactiilor viitoare in cadrul grupului societar.

Acestea reprezinta insa doar instrumente de baza, elementare, in prezenta carora organul fiscal nu poate face foarte mult in relatia cu intreprinderile multinationale. De aceea, implementarea in legislatia romaneasca a OECD „Transfer pricing guidelines for multinational enterprises and tax administration” apare ca absolut esentiala pentru cresterea, finalmente, a incasarilor bugetare. Implementarea poate avea loc fie pe calea intrarii Romaniei ca membru in OECD, fapt care ar rezolva o serie de chestiuni importante in materie fiscala internationala, fie pe calea adoptarii acestui ghid al OECD, prin Hotarare de Guvern ori prin Ordin al Ministerului Economiei si Finantelor. O simpla traducere finalmente ne-ar propulsa in lumea civilizata a fiscalitatii internationale.