Buletin informativ aderare la UE

Introducere
De-a lungul ultimelor sase luni, Ernst & Young a pregatit un buletin informativ lunar pentru a puncta aspectele cele mai importante din domeniul afacerilor referitoare la apropiata aderare a Romaniei la Uniunea Europeana. Buletinul Informativ privind Aderarea la UE s-a concentrat pe aspectele importante pe care societatile care isi desfasoara activitatea in Romania si Bulgaria vor trebui sa le aiba in vedere in cadrul pietei unice extinse.

Se pare ca majoritatea acestor aspecte vor fi in vigoare chiar de la data efectiva a aderarii, iar cateva vor fi implementate progresiv pentru a diminua impactul asupra competitivitatii societatilor. In acesta editie a Buletinului, vom aborda problematica auditului si contabilitatii in Piata Interna, concentrandu-ne in mod specific pe audit si contabilitate in contextul acquis-ului comunitar si al Directivei a 8-a a CE.

Piata Interna reprezinta una din pietrele de temelie ale Uniunii Europene, obiectivul fiind facilitarea miscarii miscarea libera a bunurilor, serviciilor, capitalului si a fortei de munca in cadrul Uniunii Europene, la fel cum se intampla in interiorul granitelor unei tari.

Directoratul General pentru Piata Interna (DG-IM) din cadrul Comisiei Europene pare a fi cea mai importanta agentie care se ocupa de indeplinirea acestui obiectiv. DG-IM coordoneaza politica derulata de Comisie in directia pietei unice europene si are responsabilitatea propunerii si implementarii cadrului legal pentru Piata Interna si dezvoltarea pietei unice in anumite sectoare specifice.

DG-IM are trei roluri principale:
1. Propunerea de acte legislative destinate indepartarii barierelor din calea liberei miscari;
2. Monitorizarea modului in care sunt aplicate in practica normele UE; si
3. Informarea cetatenilor si a intreprinderilor cu privire la drepturile si obligatiile pe care le au in piata unica.

De asemenea, DG-IM este responsabila si pentru politicile si reglementarile referitoare la serviciile financiare, legea societatilor comerciale, raportare financiara, calificari profesionale, libera miscare a serviciilor si libertatea de stabilire.
In domeniul contabilitatii, activitatea DG-IM este directionata catre imbunatatirea calitatii, comparabilitatii si transparentei informatiilor financiare furnizate de societati, in timp ce in domeniul auditului statutar, activitatea sa este directionata catre imbunatatirea calitatii auditului statutar in cadrul UE.

Comisia lucreaza indeaproape cu cateva organisme internationale, cum ar fi Consiliul pentru Standarde Internationale de Contabilitate (IASB), Federatia Internationala a Contabililor (IFAC), Consiliul pentru Standarde Internationale de Audit si Servicii Conexe (IAASB) din cadrul IFAC, Organizatia pentru Dezvoltare si Cooperare Economica (OECD), Banca Mondiala, Conferinta Natiunilor Unite pentru Comert si Dezvoltare (UNCTAD), Federatia Europeana a Contabililor (FEE), etc.

Strategia de Piata Interna 2003-2006
Strategia de Piata Interna, una din principalele instrumente de politica la nivelul comunitatii, este orientata catre atingerea obiectivelor inscrise in Agenda de la Lisabona, respectiv ca UE sa devina cea mai competitiva si dinamica economie bazata pe cunoastere din lume pana in anul 2010. Una dintre prioritatile stabilite prin Strategia de Piata Interna cu o importanta deosebita pentru sectorul privat al contabilitatii si auditului este integrarea pietelor de servicii.

Inca exista diferente semnificative intre legislatiile nationale ale tarilor membre, aceasta fiind o bariera in calea liberei miscari a serviciilor.
Aceasta bariera afecteaza toate etapele procesului de afaceri, si poate descuraja societatile sa isi desfasoare activitatea si in alte state membre. In ianuarie 2004, Comisia a propus o noua Directiva, care intentiona ca pana in 2010 sa elimine obstacolele legale care nu permit intreprinderilor sa isi furnizeze serviciile sau sa se stabileasca in alte tari-membre.

Primul raport al Comisiei privind implementarea Piroritatilor din Strategia de Piata Interna pentru 2003-2006 a constatat ca prea multe industrii europene, inclusiv serviciile contabile, opereaza pe piete fragmentate datorita obstacolelor comerciale si a diferentelor existente in standarde si reglementari. Pietele fragmentate franeaza dezvoltarea inovatiilor si a productivitatii si mentin preturile in unele parti ale Uniunii la nivele mai inalte decat daca ar fi in cazul unei Piete Interne mai integrate. 

Desi in decursul ultimilor zece ani Piata Interna a dus la o puternica crestere economica in UE si a creat locuri de munca, inca mai sunt multe de facut in domeniul consolidarii viitoare.

Contabilitatea si Auditul corporatiilor in contextul Acquis-ului Comunitar
Toate legile UE sunt cunoscute sub termenul colectiv de acquis comunitar. Tarile candidate trebuie sa adopte, implementeze si sa aplice toate sectiunile acquis-ului, care includ toata legislatia primara (tratate), legislatia secundara (reglementari, directive, decizii, recomandari, etc.) si jurispudenta (decizii ale Curtii Europene de Justitie si Curtea Europeana de Prima Instanta).

Dat fiind ca se emit in mod constant noi directive, ca se modifica reglementarile si ca sunt date noi decizii judecatoresti, acquis-ul este un document in continua evolutie.
Reglemetarile pot fi adoptate in mod comun de catre Parlamentul European si Consiliu sau separat, fie de catre Consiliu, fie de catre Comisie.

Reglementarile sunt direct aplicabile si obligatorii pentru toate tarile membre UE fara sa existe o prevedere expresa in acest sens in legislatia nationala. Reglementarile sunt folosite atunci cand este imperativ sa existe o uniformitate si intra in vigoare in 20 de zile de la publicarea in Monitorul Oficial sau la data mentionata in text.

Directivele sunt obligatorii pentru obiectivele si termenele in care trebuiesc atinse obiectivele respective, dar este normal sa se permita guvernelor individuale sa decida asupra formei si modului de realizare a acestor obiective.

Directivele trebuie sa fie implementate prin legislatia nationala in conformitate cu procedurile tarilor membre. Uneori tarile membre au nevoie intre 18 si 24 de luni dupa publicare pentru a transpune Directivele in legislatia nationala.

Deciziile sunt obligatorii pentru toti cei carora le sunt adresate. Deciziile nu necesita implementarea prin legislatia nationala. O Decizie poate fi adresata uneia sau tuturor tarilor-membre, persoane juridice sau fizice. 

Recomandarile, Interpretarile si Comentariile Comisiei nu sunt obligatorii si sunt considerate drept "legi usoare". Acestea pot fi definite ca reguli de conduita care, in principiu, nu au caracter legal obligatoriu dar care, totusi, pot produce efecte practice. Insa, aceste legi "usoare" sunt deseori precursoare ale elaborarii de legi efective.

Directivele Contabile si Regulamentele
Exista doua Directive in domeniul societatilor comerciale care pot fi considerate drept baza acquis-ului in domeniul contabilitatii persoanelor fizice: Directiva a 4-a a UE privind Societatile Comerciale (1978) si Directiva a 7-a a UE privind Societatile Comerciale (1983). Aceste Directive nu acopera, insa, sectorul fiannciar-bancar. Din acest motiv, au fost elaborate alte doua Directive suplimentare care se refera la conturile anuale ale acestor doua sectoare. Acestea sunt Directiva privind Conturile Bancare din 1986 si Directiva privind Conturile Societatilor de Asigurari din 1991. Luate impreuna, aceste patru Directive pot fi considerate drept stalpii acquis-ului in domeniul contabilitatii persoanelor juridice.

Directiva a 4-a a Consiliului (78/660/EEC) se refera la prezentarea si continutul conturilor anuale si a rapoartelor anuale, principiile generale de evaluare a elementelor din conturile anuale, reguli specifice de evaluare (cum ar fi reguli de evaluare a mijloacelor fixe) si de publicare a conturilor anuale. In plus, aceasta curpinde si cerinta ca societatile sa aiba conturile anuale auditate de una sau mai multe persoane autorizate de catre legislatia nationala. 

Aceasta Directiva se aplica tuturor societatilor de tip SRL si anumitor tipuri de asocieri, dar tarile membre pot exclude bancile, societatile de asigurari si alte institutii financiare. Tarile membre pot diminua obligatiile referitoare la intocmirea si publicarea conturilor anuale pentru intreprinderile mici si mijlocii (IMM-uri), sau sa le scuteasca de obligativitatea auditarii conturilor. Aceste exceptari nu se aplica insa societatilor cotate.

Directiva a 7-a a Consiliului (83/349/EEC) se refera la conturile consolidate (de grup) ale societatilor si prevede conditiile in care trebuiesc intocmite conturi consolidate. O societate-mama si filialele sale trebuiesc consolidate atunci cand fie societatea-mama, fie una sau mai multe filiale sunt infiintate sub forma de societate cu responsabilitate limitata. O societate-mama care controleaza din punct de vedere juridic o alta societate (filiala) are obligatia de a intocmi conturi consolidate. In majoritatea cazurilor, controlul legal ia forma detinerii pachetului majoritar de actiuni. De asemenea, tarile membre pot cere intocmirea de conturi consolidate in cazul in care societatea-mama detine pachetul minoritar dar exercita un control de facto. Exceptii pot fi acordate doar IMM-urilor, nu si societatilor cotate.

Directiva Consiliului 91/674/EEC se refera la conturile anuale si conturile consolidate ale societatilor de asigurari si contine prevederi specifice referitoare la prezentare si evaluare in domenii in care astfel de reguli sunt considerate necesare data fiind natura activitatii de asigurari. Directiva se aplica tuturor societatilor de asigurari cu exceptia asociatiilor mutuale mici. Directiva Consiliului 86/635/EEC se refera la conturile anuale ale bancilor si altor institutii financiare si contine reguli specifice de prezentare si evaluare in domeniile in care sunt considerate necesare astfel de reguli. Directiva se aplica majoritatii institutiilor financiare sid e creditare, cu cateva exceptii.

Regulamentul (EC) 1606/2002 Parlamentului European si al Consiliului cere societatilor cotate, inclusiv bancilor si societatilor de asigurari, sa isi intocmeasca situatiile financiare consolidate in conformitate cu Standardele Internationale de Contabilitate. Regulamentul intentioneaza sa elimine barierele din calea tranzactionarii transfrontaliere a titlurilor, creand siguranta ca toate conturile consolidate din UE sunt mai demne de incredere si mai transparente si pot fi comparate cu usurinta, acest lucru fiind vazut ca un pas catre reducerea costului acumularii de capital, imbunatatirea competitivitatii si stimularea cresterii. Conturile anuale ale societatilor cotate vor continua sa fie guvernate sa legislatia nationala iar tarile membre au optiunea de a extinde aceste cerinte si pentru societatile necotate.

Totusi, vor fi adoptate doar IAS-urile care sunt in vigoare, Regulamentul prevazand trei conditii pe care fiecare IAS trebuie sa le indeplineasca pentru a fi aprobate:
- Standardul nu trebuie sa fie contrat "principiului imaginii corecte si fidele" definit in Directiva a 4-a si a 7-a. Prin urmare, doar conturile intocmite in conformitate cu aceste Directive prezinta o imagine corecta si fidela a pozitiei financiare a Societatii, conturile intocmite in conformitate cu un anume IAS avut in vedere trebuind sa prezinte si ele o imagine corecta si fidela. 
- Standardul trebuie sa fie benefic pentru binele public european, respectiv ca trebuie sa se acorde societatilor din UE suficient teren in care sa concureze pentru resurse financiare pe pietele europene si globale de capital. 
- Standardul trebuie sa indeplineasca criteriile de inteligibilitate, relevanta, credibilitate si comparabilitate a informatiilor financiare necesare pentru luarea deciziilor economice si estimarea rolului conducerii.

Regulamentul de mai sus este completat de urmatoarele: 
- Directiva 2003/51/EC care armonizeaza regulile contabile pentru societatilor care nu intra sub incidenta Regulamentului (EC) 1606/2002. Aceasta elimina orice discrepanta dintre Directivele contabile si Regulamentul de aplicare a IAS-urilor, deoarece optiunile contabile IAS pot fi acum aplicate si societatilor a caror legislatie de baza o constituie Directivele contabile. 
- Regulamentul Comisiei (EC) 1725/2003 aproba toate IAS-urile existente, cu exceptia IAS 32 si 39, care se ocupa de contabilitatea si prezentarea instrumentelor financiare. 
- Regulamentul Comisiei (EC) 707/2004 adopta IFRS 1, sau adoptarea pentru prima data a Standardelor Internationale de Raportare Financiara.

Dar IFRS 1 acorda exceptari limitate de la cerintele sale in anumite domenii speciale din motive practice, sau cand costurile aferente conformarii ar putea depasi beneficiile utilizatorilor informatiilor financiare.
- Regulamentul Comisiei (EC) Nr. 2086/2004 aproba IAS 39 privind Instrumentele Financiare, cu exceptia anumitor prevederi privind utilizarea optiunii de valoare justa integrala si a contabilitatii de acoperire impotriva riscurilor. Dat fiind ca aplicarea optiunii valorii juste integrale ar contrazice sectiunile relevante din Directiva a 4-a, societatile nu au voie sa foloseasca optiunea valorii juste integrale, dar nici tarile membre nu pot impune utilizarea obligatorie a prevederilor referitoare la valoarea justa. In ce priveste contabilitata de acoperire impotriva riscurilor, avand in vedere ca nu exista o legislatie UE in acest sens, societatile pot aplica prevederile neobligatorii referitoare la contabilitatea de acoperire impotriva riscurilor.

In afara celor mentionate mai sus, urmatoarea legislatie se aplica si contabilitatii din sectorul corporativ: 
- Directiva a 11-a a Consiliului 89/666/EEC prevede cerinte de prezentare pentru sucursale si reguli referitoare la cerintele de prezentare dintr-un stat membru pentru sucursalele societatilor guvernate de legile altei. 
- Directiva Consiliului 89/117/EEC intentioneaza sa elimine necesitatea ca sucursalele bancilor straine si a altor institutii financiare cu sediul in alta tara, membra sau ne-membra, de a publica conturi anuale separate. 
- Directiva 2001/65/EC prevede reguli de evaluare pentru conturile consolidate ale anumitor tpuri de societati, banci sau alte institutii financiare. Aceasta Directiva intentioneaza sa faciliteze conformitatea cu cerintele de raportare financiara de pe pietele internationale de capital. 
- Recomandarea 2001/453/EC prevede recunoasterea, evaluarea si prezentarea aspectelor de mediu in conturile anuale si rapoartelor anuale ale societatilor. Lipsa actuala a unei set comun de reguli si definitii face sa fie dificil ca investitorii si alti utlizatori ai situatiilor financiare sa isi formeze o imagine corecte asupra impactului factorilor de mediu asupra performantelor societatii.
 

Acquis- ul in domeniul auditului societatii
In sfera auditului, Directiva a 8-a (84/253/ECC) stabileste regulile de baza referitoare la calificarea profesionala a celor care presteaza servicii de audit statutar. Cu toate astea, Directiva este ambigua in ceea ce priveste independenta auditorului, provocand discutii nesfarsite in legatura cu stabilirea unui cadru de audit in UE, avand la baza Standardele Internationale de Audit

Ca urmare, Comisia a cerut o evaluare a Standardelor Internationale de Audit existente si a modalitatilor in care UE se poate implica in dezvoltarea acestor standarde. Aceste discutii s-au axat si asupra independentei auditorului, controlul calitatii, competenta profesionala, rolul auditorului statutar in cadrul Societatii si rolul auditului intern.

Recomandarea 2001/256/EC prevede asigurarea calitatii auditului statutar, avand obiectivul de a oferi siguranta realizarii auditului statutar in conformitate cu standardele de audit stabilite si respectarea de catre auditor a standardelor de etica, inclusiv independenta. Stabileste criterii ample referitoare la cerintele minime ale sistemelor de asigurare a calitatii, astfel incat toti auditorii statutari sa fie acoperiti de sisteme de asigurare a calitatii echivalente, cu rezultate publicate si un control public corespunzator.

Recomandarea 2002/590/EC a stabilit o serie de principii referitoare la independenta auditorului, recomandand interzicerea desfasurarii activitatii de catre auditori daca relatia lor cu clientul ameninta sa le compromita independenta, inclusiv relatii financiare, de afaceri, de angajare sau de alta natura.

Desi recomandarea nu da nastere la obligatii legale, reprezinta un punct de referinta pentru cele mai bune practici in profesia de audit, in cadrul UE, si introduce o abordare inovativa a independentei auditorului. Nu prezinta pur si simplu o lista cu lucruri interzise, ci incurajeaza auditorii statutari sa se documenteze asupra riscurilor sau amenintarilor potentiale la adresa independentei lor, pentru fiecare angajament de audit in parte, precum si a modalitatilor de diminuare a acestor riscuri.

In martie 2004 Comisia a emis propunerea pentru o noua Directiva a 8-a (COM/2004/177) privind auditul statutar al conturilor anuale si al celor consolidate pentru a asigura investitorii si alte parti interesate de acuratetea conturilor auditate.

Propunerea prevede respectare ISA pentru toate activitatile de audit statutar desfasurate in UE si creeaza baza pentru o cooperare eficienta si echilibrata in materie de reglementari cu legiuitori din terte tari, precum Comisia de Supraveghere a Societatilor Publice din SUA. Tarile UE incep s-o implementeze anul acesta.

Directiva a 8-a: Generalitati
Conditiile autorizarii auditorilor si firmelor de audit statutar raman, in principiu, neschimbate in cuprinsul Directivei a 8-a. Acestea se refera la structura si procesul de audit si cer auditorului si firmelor de audit statutar: 
- Sa fie autorizate in orice stat membru. Aceasta schimbare urmareste sa asigure compatibilitatea cu regulile de piata interne si firme de audit mai bine integrate. 
- Sa adere la cerintele de formare continua. Auditorii statutari trebuie sa detina cunostinte in domeniul legislatiei specifice fiecarei tari-societati, al legislatiei fiscale si asigurarilor sociale si, de asemenea, in domeniul standardelor internationale de contabilitate si audit .
- Sa isi exprime acordul prin inscrierea intr-un registru public electronic. Acest registru permite partilor interesate sa verifice daca o firma de audit (sau auditor) statutar a fost autorizata, unde are sediul si cum este organizata
- Sa respecte o etica profesionala robusta. Auditorii si firmele isi vor desfasura activitatea cu respectarea codului etic adoptat de Comitetul de Etica al Federatiei Internationale a Contabililor. 
- Sa fie independente de entitatea auditata. Auditorii sau firmele de audit nu trebuie sa fie implicate in deciziile conducerii entitatii auditate si nici sa acceptae angajamente care le-ar compromite independenta. Auditorii trebuie sa documenteze toate amenintarile semnificative la adresa independentei lor. 
- Sa adere la Standardele Internationale de Audit emise de IAASB. Tarile membre pot implementa doar proceduri aditionale de audit, daca acestea rezulta din cerinte specifice sferei de cuprindere a auditului.
- Sa se supuna unui sistem de asigurare a calitatii. Multe tari membre au introdus deja sisteme de asigurare a calitatii.
- Sa se supuna sistemului tarilor membre de investigatii si sanctiuni. Tarilor membre li se cere sa organizeze sisteme de investigatii si sanctiuni disuasive care pot fi civile, administrative sau penale. 
- Sa se supuna controlului public efectiv. In cazul entitatilor de interes public, controlul auditorilor ar trebui realizat exclusiv de catre persoane care nu-si exercita profesia in sfera auditului dar care detin cunostinte de audit si contabilitate. 
- Sa se supuna procedurilor de angajare, concediere si comunicare intre firma de audit si entitatea auditata. Procedura pentru angajarea auditorului trebuie sa asigure independenta acestuia fata de cei care intocmesc situatiile financiare.

Directiva prevede ca auditorii sau firmele de audit sa fie concediate doar daca exista un motiv semnificativ pentru care nu pot finaliza auditul. 
- Sa prezinte o declaratie a conducerii, o descriere a sistemului de control intern al calitatii, si o declaratie referitoare la eficienta functiei administrative a firmei de audit. Raportul trebuie sa includa data ultimei evaluari a calitatii, politici referitoare la cerintele de formare continua si o prezentare detaliata a onorariilor. 
- Sa coopereze cu comitetul de audit mandatat in procesul de raportare financiara si de audit. Aspectele fundamentale pot include schimbari semnificative in politicile contabile, riscuri si expunerea la care este supusa Societatea, ajustari semnificative si incertitudini, divergente cu conducerea, modificari inerente raportului de audit, frauda la nivelul conducerii si punctele slabe ale controlului intern aferent raportarii financiare. 
- Sa tina cont de faptul ca auditorii din terte tari, care intocmesc rapoarte de audit in legatura cu titluri tranzactionate in UE, trebuie sa fie inregistrati in UE. Calitatea auditului in UE nu trebuie subminata de eventualele rapoarte de audit de calitate indoielnica, intocmite de auditori din terte tari in legatura cu titlurile tranzactionate in UE. 
- Sa tina cont de existenta unui nou comitet de reglementare alcatuit din tarile membre si prezidat de un reprezentant al Comisiei Europene. Comitetul va asista comisia in implementarea masurilor directivei.