TVA și operațiunile accesorii activității principale: CCF cere modificarea unor norme fiscale care sunt contrare legislației UE și generează probleme practice

„Prin prezenta vă supunem atenției o propunere de modificare a unor prevederi din normele de aplicare a Codului fiscal, Titlul VII - TVA, întrucât în aprecierea noastră interpretarea și aplicarea practică a acestora de către organele fiscale nu respectă spiritul normelor comunitare, iar în acest sens CCF a primit numeroase sesizări din partea membrilor noștri, pe care le considerăm pertinente.

Norma în cauză este prevăzută de pct. 70 alin. 4: «O operaţiune este accesorie activităţii principale dacă se îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii:

Condițiile enumerate de pct. 70 alin. 4 din norme sunt cumulative, fiind utilizate atât în aplicarea art. 300 din Codul fiscal, pentru (1) a determina dacă anumite operațiuni accesorii nu se cuprind în calculul pro rata, precum și în aplicarea art. 310 din Codul fiscal, în scopul (2) determinării cifrei de afaceri pentru mici întreprinderi”, scriu fiscaliștii într-o adresă recentă către minister.

 1.  În primul caz, cei de la CCF spun că operațiunile financiare și imobiliare scutite de TVA sunt excluse din calculul pro rata dacă sunt accesorii activității principale. Problema de la încadrarea unei operațiuni imobiliare sau financiare drept accesorie este a treia condiție din lista de mai sus (litera c) - suma achizițiilor efectuate în scopul operațiunii și suma taxei deductibile aferente operațiunii sunt nesemnificative.

„Maniera de înțelegere și aplicare practică a acestei condiții (mai precis, cea de-a doua teză a prevederii), în sensul că este luată în calcul valoarea în sine a tranzacției imobiliare și, respectiv, taxa deductibilă achiziției inițiale, face neaplicabilă încadrarea unei operațiuni imobiliare în activitate accesorie activității principale în condițiile în care aceste tranzacții, de regulă, presupun o valoare de achiziție și, implicit, o taxă deductibilă semnificativă.

Raționamentul pentru care criteriul trebuie modificat ar fi următorul: Calculul pro ratei ar fi denaturat dacă la numitor ar fi incluse operațiunile accesorii (imobiliare, financiare), în condițiile în care acestea din urmă nu implică utilizări (achiziţii sau consumuri) semnificative de bunuri/servicii subiect de TVA - ar conduce la o diminuare injustă a taxei ce poate fi dedusă de către persoană impozabilă și la o abatere de la principiul neutralității (poate fi observat, în acest sens, C-174/08 NCC pct. 31).

Referitor la suma taxei deductibile aferente operațiunii accesorii (a doua teză a condiției), aceasta nu este de sine stătătoare relevantă pentru calculul pro ratei, de vreme ce pentru taxa dedusă aferentă operațiunii există un alt mecanism pentru asigurarea neutralității - ajustarea taxei deduse pentru bunul de capital. Or, includerea operațiunilor imobiliare pentru care taxa deductibilă (de exemplu, la momentul achiziţiei unui imobil) a fost semnificativă, nu asigură un tratament neutru din perspectiva taxei şi se abate de la principiile mecanismului deducerii taxei pe bază de pro rată, denaturând calculul. Totodată, această a doua teză nu poate fi regăsită în jurisprudența europeană relevantă (de exemplu, C-306/94, C77/01, C-174/08)”, este explicat în documentul amintit.

 2.  În al doilea caz, dacă se analizează condițiile, în special a doua teză a literei c de mai sus, este neaplicabilă încadrarea unei operaţiuni imobiliare, a livrării unui activ corporal fix sau a unui activ necorporal în activitate accesorie activității principale, în condițiile în care aceste tranzacții presupun, de regulă, o taxă deductibilă semnificativă.

„Raționamentul pentru care criteriul trebuie modificat ar fi următorul: Cifra de afaceri pentru mici întreprinderi ar fi denaturată dacă ar fi incluse operațiunile accesorii (imobiliare, financiare, livrările de active fixe corporale și active necorporale), în condiţiile în care acestea din urmă nu implică utilizări (achiziţii sau consumuri) semnificative de bunuri/servicii subiect de TVA și nu sunt legate evident de activitatea economică principală. Ar conduce la o determinare injustă a cifrei de afaceri, cu consecința obligației ce ar decurge pentru mica întreprindere să se înregistreze în scopuri de TVA, chiar dacă din activitatea principală obține venituri sub plafonul de scutire de 300.000 lei. Referitor la suma taxei deductibile aferente operaţiunii accesorii (a doua teză a condiției), aceasta nu este relevantă în cazul micii întreprinderi, întrucât taxa nu este deductibilă pentru achiziții de orice fel în perioada de aplicare a regimului special pentru mici întreprinderi”, scriu cei de la CCF.

În condițiile în care numeroși consultanți fiscali au semnalat că există o problemă cu prevederile respective din normele Codului fiscal, CCF propune ministerului modificarea lor: „Menționăm că au fost semnalate de către membrii noștri numeroase situații în care micile întreprinderi care livrau imobile, utilizate drept sediu social, sau autovehicule au fost înregistrate în scopuri de TVA din cauza criteriilor enunțate mai sus, cu toate că cifra lor de afaceri din activitatea principală nu ar fi condus la depășirea plafonului. De asemenea, au fost semnalate probleme legate și de calculul pro rata, cauzate de aceleași prevederi, fiind denaturat calculul acesteia în mod nejustificat. În concluzie, considerăm că această condiție de la litera c nu trebuie înțeleasă în sensul că ea vizează valoarea în sine a operațiunii imobiliare sau financiare în cauză, ci valoarea bunurilor și serviciilor care au fost necesare pentru a face posibilă operațiunea imobiliară sau financiară analizată.”

Concret, fiscaliștii propun ca acea condiție de la litera c să fie reformulată astfel: „realizarea acestei operațiuni nu implică o utilizare semnificativă de bunuri și de servicii pentru care se datorează TVA, altele decât valoarea bunurilor/serviciilor în cauză.”

Desigur, propunerea CCF nu este obligatorie pentru Ministerul Finanțelor, însă acesta ar putea să țină cont de argumentarea fiscaliștilor pentru o eventuală modificare a normelor Codului fiscal.