Tratamentul fiscal pentru reevaluarea imobilizarilor

Va mai aduceti aminte de OUG 34/2009 prin care a fost introdus impozitul minim si au fost limitate la deducere atat cheltuielile cu combustibilul, cat si TVA aferenta? Majoritatea celor care au parcurs textul acelei ordonante au considerat ca acestea reprezinta aspectele cele mai semnificative si au omis faptul ca tratamentul fiscal al rezervelor din reevaluare a cunoscut importante modificari.

In functie de data la care a fost efectuata reevaluarea, putem delimita urmatoarele tratamente fiscale diferite privind surplusul obtinut din reevaluare:



Odata cu adoptarea O.U.G. nr. 34/2009, in Codul fiscal a fost introdus un nou alineat (art.22, alin (5¹)) care oarecum limiteaza recunoasterea fiscala a cheltuielilor cu amortizarea aferente rezervelor din reevaluare. Cu alte cuvinte, in cazul unui plus de valoare inregistrat, cheltuiala cu amortizarea este considerata integral deductibila, insa diferenta dintre amortizarea calculata avand la baza valoarea de piata si amortizarea aferenta activului inainte de reevaluare reprezinta element similar veniturilor si se impoziteaza ca atare, nu doar la schimbarea destinatiei rezervei.

Mai mult decat atat, este limitata si recunoasterea fiscala a rezervelor din reevaluare la momentul scoaterii din gestiune a activelor la care se refera acele rezerve.

Important! Avand in vedere art 21, alin (4), lit s, din Codul fiscal, trebuie sa retineti ca minusurile de valoare rezultate in urma reevaluarilor reprezinta cheltuieli nedeductibile. Prin urmare, plusul de valoare obtinut la o reevaluare ulterioara, inregistrat la venituri pentru a compensa deprecierea precedenta este considerat venit neimpozabil.

Sa luam un exemplu in care la o prima reevaluare a unui activ s-a constatat o depreciere de 20.000 lei, iar la a doua reevaluare a rezultat un plus de 35.000 lei. Nu vom pune accent pe inregistrarile contabile efectuate, avand in vedere ca tratamentul contabil detaliat a fost prezentat in materialul „Reevaluarea imobilizarilor. Tratamentul contabil”. Din punct de vedere fiscal, pierderea aferenta primei reevaluari reprezinta o cheltuiala nedeductibila, iar plusul de valoare de 35.000 lei va fi considerat astfel:
- suma de 20.000 lei va fi recunoscuta la venituri si va fi neimpozabila; iar
- suma de 15.000 lei va fi recunoscuta in contul 105 „Rezerve din reevaluare” si va fi impozitata pe masura amortizarii activului sau la casarea/cedarea acestuia, dupa caz.

Exemplu privind tratamentul fiscal al rezervei din reevaluare:

In urmatorul exemplu vom avea in vedere o entitate care detine o imobilizare corporala pe care a reevaluat-o de doua ori: prima reevaluare are loc inainte de 01.01.2004, iar cealalta reevaluare ulterior acestei date.



Sugestie:

Avand in vedere tratamentul fiscal prezentat mai sus, noi va recomandam sa optati pentru transferul rezervei din reevaluare din contul 105 „Rezerve din reevaluare” in contul 1065 „Rezerve reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare” pe masura ce activul este amortizat. Astfel, veti avea o evidenta mai clara asupra rezervei care a fost deja impozitata.

Sunt o serie de rezerve din reevaluare care nu sunt impozitate concomitent cu deducerea amortizarii fiscale, cum ar fi:
- rezervele din reevaluarea activelor efectuate inainte de 01.01.2004;
- rezervele aferente reevaluarilor efectuate dupa data de 1 ianuarie 2004, care au fost transferate in contul 1065 „Rezerve reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare” si care existau in soldul acestui cont la data de 30 aprilie 2009. Aceste rezerve vor fi impozitate la momentul modificarii destinatiei acestora.
- rezervele aferente reevaluarilor efectuate dupa data de 1 ianuarie 2004, care nu au fost transferate pana la 30 aprilie 2009 in contul 1065 „Rezerve reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare”, pe masura ce activele au fost utilizate. Aceste rezerve vor fi impozitate la momentul modificarii destinatiei acestora.

<!-- I. Exemplu privind tratamentul fiscal al rezervei din reevaluare -->

Tratamentul rezervelor din reevaluare la cedarea/casarea activelor

De la 1 ianuarie 2004, odata cu introducerea Codului fiscal, s-a prevazut ca, la cedarea sau casarea imobilizarilor, rezervele din reevaluare care au fost considerate deductibile prin amortizarea lor sa fie clasificate ca elemente similare veniturilor, in sensul ca acestea sa fie impozitate la data cedarii/casarii activelor reevaluate.

Incepand cu 1 ianuarie 2008, rezervele din reevaluare au fost considerate elemente similare veniturilor si impozitate la momentul modificarii destinatiei acestor rezerve, dar nu mai tarziu de data cedarii/casarii activelor reevaluate.

Odata cu adoptarea O.U.G. nr. 34/2009, incepand cu 1 mai 2009, rezervele din reevaluarea activelor cedate/casate sunt impozitate la momentul scoaterii din gestiune a acestor active, daca rezervele sunt aferente unor reevaluari efectuate dupa data de 1 ianuarie 2004. Sunt excluse totusi rezervele din reevaluare inregistrate dupa 1 ianuarie 2004 aferente activelor cedate dupa 1 mai 2009 care au fost transferate intre timp in contul 1065 „Rezerve reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare”.
Din punct de vedere contabil, OMFP 3055/2009 prevede ca surplusul din reevaluare reprezinta un castig realizat fie integral la data scoaterii din gestiune a activului reevaluat, fie pe masura amortizarii sale, ca diferenta intre amortizarea calculata pe baza valorii reevaluate si amortizarea calculata pe baza costului initial.

Urmatorul exemplu este complex si necesita o atentie sporita din partea dvs, avand in vedere tratamentele fiscale diferite existente de-a lungul timpului. In acest sens, este foarte important sa aveti in vedere art 22, alin (5) si (51) din Codul fiscal, impreuna cu normele metodologice aferente.

O entitate detine o imobilizare corporala supusa unor reevaluari: prima, inainte de 01.01.2004, iar cealalta reevaluare la 31.12.2005. Ulterior, entitatea vinde activul respectiv.

* Exemplul 2 va este prezentat in fisier atasat.


Evidentierea analitica a rezervelor din reevaluare pentru fiecare activ, pentru partea impozitata sau neimpozitata se dovedeste uneori dificila, insa strict necesara.

Aspectele fiscale ale reevaluarilor sunt dintre cele mai interesante si conduc la dezbateri de fiecare data. De multe ori, profesionistii contabili sunt desconsiderati si nu sunt tratati asa cum ar trebui de catre reprezentantii mediului de afaceri. Prevederile fiscale aplicabile reevaluarilor constituie poate un motiv in plus pentru ca apelarea la cunostintele unui expert contabil sa devina ceva comun intr-o entitate si nu doar un cost suplimentar.



<!-- II. Tratamentul rezervelor din reevaluare la cedarea/casarea activelor-->