Circulara MFP: Cum se aplica corect noile reglementari referitoare la TVA?

Iata textul integral al documentului emis de Finante in 2 septembrie:

In vederea aplicarii unitare a prevederilor fiscale referitoare la TVA introduse prin Ordonanta Guvernului nr. 16/2013 pentru modificarea si completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal si reglementarea unor masuri fiscal-bugetare si prin Ordonanta Guvernului nr. 28/2013 privind  reglementarea unor masuri fiscal-bugetare, va comunicam urmatoarele:

I. Una dintre modificarile instituite se refera la completarea art. 140 alin.  (2) din Codul fiscal in sensul implementarii, incepand cu data de 1 septembrie  a.c., a cotei reduse de TVA de 9% pentru livrarea urmatoarelor bunuri:
1. toate sortimentele de paine precum si urmatoarele specialitati de  panificatie: cornuri, chifle, batoane, covrigi, minibaghete, franzelute si impletituri, care se incadreaza in grupa produse de brutarie la codul CAEN/CPSA 1071;
2. faina alba de grau, faina semialba de grau, faina neagra de grau si faina de secara, care se incadreaza la codul CAEN/CPSA 1061;
3. triticum spelta, grau comun si meslin, care se incadreaza la codul NC 1001 99 00, si secara care se incadreaza la codul NC 1002 90 00, prevazute in anexa I la Regulamentul (CEE) nr. 2658/87 al Consiliului privind Nomenclatura tarifara si statistica si Tariful vamal comun, astfel cum a fost modificata prin Regulamentul de punere in aplicare (UE) nr. 927/2012 al Comisiei din 9  octombrie 2012.

In aplicarea acestor prevederi a fost emis Ordinul comun al viceprimministrului, ministrului finantelor publice nr. 1436 din 26 august 2013 si al ministrului agriculturii si dezvoltarii rurale nr. 852 din 26 august 2013 privind aplicarea cotei reduse de TVA de 9% pentru paine si specialitati de panificatie, publicat in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 543 din 28 august a.c.

Prin actul normativ mai sus mentionat au fost explicitate in detaliu notiunile  de paine si specialitati de panificatie, astfel incat sa fie evitata aplicarea neunitara a cotei reduse de TVA de 9%.

Cota redusa de TVA de 9% se aplica pe intreg lantul de comercializare, atat de producatori, cat si de comercianti, persoane impozabile inregistrate in scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, pentru produsele care se incadreaza in categoriile prevazute la art. 140 alin. (2) lit. g) din Codul fiscal astfel cum a fost modificat prin OG nr. 16/2013. In ceea ce priveste triticum spelta, graul comun si secara, categorii de cereale pentru a caror livrare in interiorul tarii se aplica cota redusa de TVA de 9%, prevazuta la art. 140 alin. (2) lit. g) pct. 3 din Codul fiscal, precizam ca acestea sunt supuse taxarii inverse in conditiile prevazute la art. 160 alin. (2) lit. c) din Codul fiscal. Prin urmare daca atat furnizorul cat si beneficiarul sunt  persoane impozabile inregistrate in scopuri de TVA in Romania conform art. 153 din Codul fiscal, se aplica taxarea inversa, respectiv beneficiarul determina taxa aferenta, care se evidentiaza in decontul prevazut la art. 156^2 din Codul fiscal, atat ca taxa colectata, cat si ca taxa deductibila, prin aplicarea cotei de TVA de 9 %.

Nu se aplica taxarea inversa prevazuta la art. 160 alin. (2) lit. c) din Codul fiscal in situatia in care  beneficiarul nu este o persoana inregistrata in scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, furnizorul (persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA in Romania conform art. 153 din Codul fiscal) colecteaza TVA aplicand cota redusa de TVA de 9% pentru livrarile de astfel de  produse in interiorul tarii.

In ceea ce priveste codurile NC utilizate in cadrul art. 160 alin. (2) lit. c) din  Codul fiscal mentionam ca acestea sunt cele care figurau in nomenclatura combinata stabilita prin Regulamentul (CEE) nr. 2.658/87 al Consiliului din 23 iulie 1987 privind Nomenclatura tarifara si statistica si Tariful vamal comun. Ca  urmare a modificarii nomenclaturii combinate prin Regulamentul de punere in  aplicare (UE) nr. 927/2012 al Comisiei din 9 octombrie 2012 trebuie avute in vedere codurile NC astfel cum au fost modificate, corespunzatoare produselor prevazute la art. 160 alin. (2) lit. c) din Codul fiscal, astfel:

II. O alta modificare recenta in domeniul TVA se refera la completarea categoriilor de operatiuni pentru care se aplica mecanismul taxarii inverse, prevazute la art. 160 alin. (2) din Codul fiscal, cu urmatoarele:

• livrarea de energie electrica catre un comerciant persoana impozabila, stabilit in Romania conform art. 1251 alin. (2). Comerciantul persoana impozabila reprezinta persoana impozabila a carei activitate principala, in ceea ce priveste cumpararile de energie electrica, o reprezinta revanzarea acesteia si al carei consum propriu de energie electrica este neglijabil. Prin consum propriu neglijabil de energie electrica se intelege un consum de maximum 1% din energia electrica cumparata in perioada ianuarie - noiembrie a fiecarui an calendaristic. Se considera ca are calitatea de comerciant persoana impozabila de energie electrica cumparatorul care detine licenta pentru activitatea de operator al pietei  de energie electrica eliberata de Autoritatea Nationala de Reglementare in Domeniul Energiei, pentru tranzactiile pe piata pentru ziua urmatoare si pe piata intrazilnica. De asemenea, se considera ca are calitatea de comerciant persoana impozabila de energie electrica si cumparatorul care indeplineste cumulativ urmatoarele conditii:

1. detine o licenta valabila de furnizare a energiei electrice eliberata de Autoritatea  Nationala de Reglementare in Domeniul Energiei, care face dovada ca respectivul cumparator este un comerciant de energie electrica;
2. activitatea sa principala, in ceea ce priveste cumpararile de energie electrica, o reprezinta revanzarea acesteia si consumul sau propriu din energia electrica cumparata este neglijabil. In acest sens, trebuie sa depuna la organul fiscal competent, pana pe data de 10 decembrie a fiecarui an, o declaratie pe propria raspundere din care sa rezulte ca indeplineste aceasta conditie, care este valabila pentru toate achizitiile de energie electrica efectuate in anul calendaristic urmator. Agentia Nationala de Administrare Fiscala are obligatia sa afiseze pe site-ul sau cel tarziu pana pe data de 31 decembrie a fiecarui an lista  persoanelor impozabile care au depus declaratiile respective. Pentru achizitiile de energie  electrica efectuate in anul in care cumparatorul obtine o licenta valabila de furnizare a energiei electrice eliberata de Autoritatea Nationala de Reglementare in Domeniul Energiei, care face dovada ca respectivul cumparator este un comerciant de energie electrica, cumparatorul trebuie sa transmita vanzatorului o declaratie pe propria raspundere din care sa rezulte ca activitatea sa principala, in ceea ce priveste cumpararile de energie electrica, o reprezinta revanzarea acesteia si consumul sau propriu estimat din energia electrica cumparata este neglijabil, care este valabila pana la data de 31 decembrie a anului respectiv.

In regim tranzitoriu, conform art. V din OG nr. 28/2013, prin exceptie de la  prevederile art. 160 alin. (2) lit. e) pct. 2 din Codul fiscal pentru achizitiile de energie electrica efectuate incepand cu 1 septembrie 2013 si pana la finalul anului 2013, cumparatorul trebuie sa transmita vanzatorului o declaratie pe propria raspundere care va fi valabila pana la 31 decembrie 2013 inclusiv, din  care sa rezulte ca activitatea sa principala, in ceea ce priveste cumpararile de energie electrica, o reprezinta revanzarea acesteia si consumul sau propriu din energia electrica cumparata este neglijabil, respectiv este de maximum 1% din energia electrica cumparata in perioada ianuarie - iulie 2013.

• transferul de certificate verzi, astfel cum sunt definite la art. 2 lit. h) din Legea nr. 220/2008 pentru stabilirea sistemului de promovare a producerii energiei din surse regenerabile de energie, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare.

In vederea aplicarii corecte a prevederilor legale, precizam ca taxarea  inversa se aplica doar pentru transferul de certificate verzi intre persoane impozabile inregistrate in scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, nu si in situatia in care furnizorii de energie care au obligatia de a achizitiona astfel de certificate isi recupereaza cheltuiala cu aceste certificate de la consumatorii finali de energie chiar daca acestia sunt persoane impozabile inregistrate in scopuri de TVA.

Astfel, potrivit prevederilor art. 8 alin. (4) din Legea nr. 220/2008 pentru  stabilirea sistemului de promovare a producerii energiei din surse regenerabile de energie, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, in factura de energie electrica transmisa consumatorilor finali de catre furnizori, valoarea certificatelor verzi se factureaza separat fata de tarifele/preturile pentru energia electrica, precizandu-se temeiul legal. Aceasta valoare reprezinta produsul dintre valoarea cotei anuale obligatorii de achizitie de certificate estimate de catre ANRE, cantitatea de energie electrica facturata si pretul mediu ponderat al certificatelor verzi tranzactionate pe pietele centralizate de certificate verzi in cele mai recente 3 luni de tranzactionare incheiate.

Prin urmare, furnizorii de energie nu transfera certificate verzi catre consumatorii finali de energie, ci isi recupereaza costul generat de achizitionarea certificatelor verzi de la consumatori. Suma recuperata de furnizor de la un consumator nu reprezinta contravaloarea unui anumit numar de certificate verzi, ci este produsul unor factori, printre care si cantitatea de energie livrata.

Astfel, rezulta din prevederile legale care reglementeaza modul de  functionare a acestui sistem de promovare a producerii energiei din surse regenerabile de energie ca furnizorul nu transfera certificate verzi catre consumator, ci isi recupereaza de la acesta un cost generat de livrarea de  energie.

Avand in vedere prevederile art. 137 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, potrivit carora baza de impozitare a TVA este constituita din tot ceea ce constituie contrapartida obtinuta sau care urmeaza a fi obtinuta de furnizor ori 5 prestator din partea cumparatorului, [...], precizam ca certificatele verzi facturate de furnizorii de energie catre consumatorii de energie reprezinta o parte din contrapartida obtinuta sau care urmeaza a fi obtinuta de furnizor din partea consumatorului de energie si, in consecinta, este inclusa in baza de impozitare a TVA, chiar daca este evidentiata distinct in factura, pentru aceste sume aplicandu-se acelasi regim al TVA aplicabil livrarii de energie.

In final, mentionam ca mecanismul taxarii inverse prevazut la art. 160  alin. (2) lit. e) din Codul fiscal pentru livrarea de energie electrica se aplica numai in situatia in care furnizorul este o persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA in Romania conform art. 153 din Codul fiscal, iar beneficiarul este o persoana impozabila stabilita si inregistrata in scopuri de TVA in Romania conform art. 153 din Codul fiscal.

In situatia in care beneficiarul livrarii de energie nu este stabilit in Romania, chiar daca este inregistrat in scopuri de TVA in Romania potrivit art. 153 din Codul fiscal, nu sunt aplicabile prevederile art. 160 din Codul fiscal intrucat locul livrarii de energie nu este considerat din punct de vedere al TVA  in Romania, conform prevederilor art. 132 alin. (1) lit. e) si f) din Codul fiscal. In acest caz, operatiunea nu este impozabila in Romania, ci in statul in care este stabilit beneficiarul sau, dupa caz, in statul in care beneficiarul utlizeaza si consuma efectiv energia.

Documentul original emis de Finante este disponibil aici.