Bunuri in curs de aprovizionare. Implicatii contabile si fiscale

Autor:
Spataru Mitel

Astfel, s-au introdus noi grupe de conturi respectiv: grupa 22 "imobilizãri corporale in curs de aprovizionare" si grupa 32 "stocuri in curs de aprovizionare".

Ne vom opri, in cele ce urmeaza, la cateva din implicatiile contabile si fiscale derivate din practica agentiilor economici privind acest gen de operatiuni.

Din punct de vedere al normei contabile respectiv OMFP nr. 3055/2009, inregistrarea in contabilitate a intrarii stocurilor se efectueaza la data transferului riscurilor si beneficiilor. De regula, datele de transfer al controlului, de transfer al proprietatii si de livrare coincid. Insa, pot exista si decalaje in timp.

Exista situatii in care, conform contractelor incheiate intre parti sau comenzilor efectuate de catre beneficiar clientul primeste factura de la furnizor insa bunurile nu au intrat in gestiunea societatii, de exemplu, la vanzarile cu conditia de livrare "ex-work", bunurile vandute ies din stocul vanzatorului din momentul punerii lor la dispozitia cumparatorului, etc..

Sa presupunem cazul in care o societate A din Romania stabilita si inregistrata in scopuri de TVA conform Art.153 primeste o factura de marfuri livrate de catre o societate B din Franta, de asemenea inregistrata in scopuri de TVA in Franta. Valoarea facturii este de 10.000 euro. Cursul euro de la data facturii conform BNR este de 1 euro = 4,1179 lei, iar cursul de la data de 1 februarie 2010 este 1 euro = 4.1220 lei.

Factura este emisa cu data de "28 ianuarie 2010", iar bunurile sunt receptionate de catre beneficiar in data de 1 februarie 2010.
Beneficiarul intra in posesia facturii inainte de receptia bunurilor.

Conform normei contabile beneficiarul inregistreaza factura primita:
327 "marfuri in curs de aprovizionare" = 401 "furnizori" 10.000 euro * 4,1179 – 41.179 lei

Din punct de vedere al normei fiscale, Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal la Art. 135 (3) prevede ca exigibilitatea taxei intervine la data emiterii facturii prevazute in legislatia altui stat membru, daca aceasta este emisa inainte de cea de-a 15-a zi a lunii urmatoare celei in care a intervenit faptul generator.

In cazul nostru, faptul generator are loc la data de 15 februarie 2010. Fiind vorba de o operatiune scutita de TVA conform Art.142, beneficiarul este obligat la plata taxei asa cum se mentioneaza la Art.151 (1) si procedeaza la "taxarea inversa" conform prevederilor de la art.157(2).

Beneficiarul inregistreaza taxarea inversa :
4426 "tva deductibila" = 4427 "taxa colectata" - (10.000 euro * 4,1179)*19% = 7.824 lei

La momentul receptionarii bunurilor de catre beneficiar se intocmeste NIR conform ordinului 3512/2008 si se considera incheiat procesul de aprovizionare.

Se efectueaza inregistrarea:
371 "marfuri " = % 41.220 lei (10.000 euro * 4.1220)
327 "marfuri in curs de aprovizionare" 41.179 lei (10.000 euro * 4.1179)
768 "alte venituri financiare " 41 lei (10.000 euro* 0,0041)

In urma incheierii procesului de aprovizionare, dupa cum observam, rezulta diferente de curs favorabile sau nefavorabile care se inregistreaza in contabilitate la alte venituri sau cheltuieli financiare, dupa caz, conform prevederilor OMFP nr. 3055/2009.

Din punct de vedere fiscal, cheltuielile sunt deductibile si veniturile impozabile, asa cum se prevede in Legea nr. 571/2003 la Art.19 (1) si pct.12 din Normele Metodologice de aplicare.

Inainte de aparitia OMFP nr. 3055/2009 acest gen de operatiuni, in practica, au fost de multe ori gresit interpretate, atat din punct de vedere contabil, cat si fiscal.

De exemplu, operatiuni de felul celei descrise anterior era interpretata ca o situatie similara stocurilor aflate la terti in conditiile in care nu erau incheiate contracte de custodie sau de inchiriere de locuri de depozitare.

Mai ales, in cazul in care aceste operatiuni se produceau la finele exercitiului financiar, apareau dificultati in inventarierea acestor bunuri, care erau livrate de catre vanzator, dar nereceptionate efectiv la beneficiar.

Nu se cunostea exact care era momentul de transfer al riscurilor si beneficiilor sau cine detine controlul asupra bunurilor cu implicatii, atat in privinta aplicarii normei contabile, cat si aplicarii prevederilor fiscale, mai ales, din punct de vedere al taxei pe valoarea adaugata, in special prin prisma tranzactiilor a caror decontare se efectua pe baza utilizarii unui curs de schimb.

In concluzie, putem aprecia ca, cel putin teoretic, prin OMFP nr. 3055/2009 normalizarea contabila este mai bine conectata la realitatea economica din Romania de astazi, urmand ca situatiile practice viitoare sa confirme sau nu acest aspect.