CCR: Anularea unui act fiscal emis după încălcarea procedurilor, doar dacă se dovedește un prejudiciu, este constituțională

Vorbim de o sesizare de neconstituționalitate care a fost respinsă de CCR prin Decizia 36/2023, care a apărut de curând în Monitorul Oficial. Sesizarea viza alineatul 3 al articolului 49 din Codul de procedură fiscală.

La acel articol, la alineatul 1 sunt detaliate situațiile precise în care actul administrativ-fiscal este considerat nul. Iar la alineatul 3 se prevede că actele prin care sunt încălcate alte prevederi legale decât cele de la alineatul 1 sunt anulabile. Altfel spus, anularea poate să vizeze situații care nu sunt enumerate expres la alineatul 1, dar, în acest caz, este nevoie ca firma să dovedească existența unei vătămări pentru a obține anularea actului fiscal.

„În continuare, Curtea reține că sancțiunea anulării actelor administrative fiscale intervine atunci când sunt încălcate alte dispoziții legale care reglementează regimul juridic al actelor administrative fiscale decât cele care atrag sancțiunea nulității. Spre deosebire de sancțiunea nulității, motivele de anulare a actelor administrative fiscale nu sunt expres și limitativ prevăzute de lege, sfera acestei sancțiuni fiind mult mai largă decât cea a sancțiunii nulității. Însă, pentru a putea invoca sancțiunea anulării, destinatarul actului administrativ fiscal trebuie să facă dovada că încălcarea dispozițiilor legale privind regimul juridic al actelor administrative fiscale a produs o vătămare care nu poate fi înlăturată altfel decât prin anularea actului administrativ fiscal.

O atare împrejurare se circumscrie nulităților relative, astfel că anularea presupune desființarea retroactivă a actului administrativ fiscal, cu consecința repunerii părților în situația anterioară emiterii acestuia. Deși condiția existenței unei vătămări nu este prevăzută expres de textul art. 49 din Legea nr. 207/2015, o astfel de condiție este recunoscută atât de doctrină, cât și de practica judiciară în domeniul dreptului administrativ. Având în vedere principiul stabilității raporturilor juridice, este de neconceput ca actul administrativ fiscal să fie anulat din cauza unor nereguli minore, care nu produc nicio vătămare persoanei care solicită anularea”, explică judecătorii CCR.

În acest sens, s-au invocat argumente din jurisprudența CCR în materia nulităților actelor procedurale penale, care sunt valabile inclusiv când vine vorba de nulitățile actelor fiscale. Conform jurisprudenței amintite, nulitatea este o sancțiune procedurală extremă, care intervine numai când nu există alte remedii. Astfel, nulitatea intervine numai atunci când s-a adus o vătămare ce nu poate fi înlăturată în alt mod decât prin anularea actului.

„În ceea ce privește susținerile autoarei excepției de neconstituționalitate, potrivit cărora, pentru a obține anularea actului administrativ fiscal prin care nu s-au stabilit obligații fiscale în sarcina contribuabilului, acesta trebuie să dovedească existența unui prejudiciu material, chiar dacă reclamă încălcarea unor norme de procedură, respectiv abuzurile procedurale produse pe durata unei inspecții fiscale (de exemplu, supunerea contribuabilului unor inspecții fiscale continue, succesive, fără aviz, cu depășirea duratei inspecției fiscale), Curtea observă că, atâta vreme cât legea nu distinge cu privire la caracterul normelor încălcate, actele administrative fiscale pot fi anulate atât pentru încălcarea unor norme de drept substanțial, cât și pentru încălcarea unor norme de drept procedural, vătămarea produsă fiind corespunzătoare efectelor pe care fiecare încălcare le produce.

Contribuabilul este ținut să dovedească atât existența unei vătămări, fie că aceasta este materială, fie că este grefată asupra exercitării unui drept sau interes legitim, cât și faptul că această vătămare nu poate fi înlăturată decât prin anularea actului administrativ și repunerea părților în situația anterioară emiterii acestuia. De vreme ce dovada existenței vătămării și a legăturii indisolubile a acesteia cu actul administrativ fiscal contestat va putea fi făcută în fața instanței de contencios administrativ competente, potrivit dispozițiilor art. 281 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, Curtea constată că drepturile constituționale privind accesul la justiție, dreptul la apărare și garanția constituțională a controlului actelor administrative pe calea contenciosului administrativ sunt pe deplin respectate în procedura contestării actelor administrative fiscale”, mai scrie în decizia CCR.

Așadar, nimic nu împiedică o firmă să conteste un act fiscal emis de ANAF după încălcări procedurale și să dovedească prejudiciul suferit, pentru a obține anularea documentului. Însă anularea nu este posibilă pentru încălcări procedurale rămase fără prejudicii.

În cazul în baza căruia s-a ajuns la sesizarea CCR era vorba de o firmă din Cluj care susținea că sunt încălcate accesul la justiție și dreptul la apărare pentru că abuzurile procedurale ale ANAF nu pot fi contestate în instanță fără a dovedi existența unui prejudiciu.