Controlul asupra respectarii regimului deducerilor de TVA

Sfera de aplicare a dreptului de deducere
Potrivit art. 145, alin. (1) din Codul fiscal, modificat de art. I, pct. 114 din Legea nr. 343/17.07.2006, dreptul de deducere ia nastere la momentul exigibilitatii taxei.

Conform alin. (2), orice persoana impozabila are dreptul sa deduca taxa aferenta achizitiilor, daca acestea sunt destinate utilizarii in folosul urmatoarelor operatiuni:

a) operatiuni taxabile;
b) operatiuni rezultate din activitati economice pentru care locul livrarii/prestarii se considera ca fiind in strainatate, daca taxa ar fi deductibila, in cazul in care aceste operatiuni ar fi fost realizate in Romania;
c) operatiuni scutite de taxa, conform art. 143, 144 si 1441;
d) operatiuni scutite de taxa, conform art. 141, alin. (2), lit. a), pct. 1-5 si lit. b) in cazul in care cumparatorul ori clientul este stabilit in afara Comunitatii sau in cazul in care aceste operatiuni sunt in legatura directa cu bunuri care vor fi exportate intr-un stat din afara Comunitatii, precum si in cazul operatiunilor efectuate de intermediari care actioneaza in numele si in contul altei persoane, atunci cand acestia intervin in derularea unor astfel de operatiuni;
e) operatiunile prevazute la art. 128, alin. (7) si la art. 129, alin. (7) daca taxa s-ar fi aplicat transferului respectiv.

Mai trebuie adusa in atentie precizarea: daca nu contravine prevederilor alin. (2), persoana impozabila are dreptul de deducere a taxei si pentru cazurile prevazute la art. 128, alin. (8) si la art. 129, alin. (5).

In conditiile stabilite prin norme se acorda dreptul de deducere a taxei pentru achizitiile efectuate de o persoana impozabila inainte de inregistrarea acesteia in scopuri de TVA, conform art. 153.

La alin. (5) se mentioneaza ca nu sunt deductibile:
a) taxa aferenta sumelor achitate in numele si contul clientului si care apoi se deconteaza acestuia, precum si taxa aferenta sumelor incasate in numele si in contul altei persoane, care nu sunt incluse in baza de impozitare a livrarilor/prestarilor efectuate conform art. 137, alin. (3), lit. e);

b) taxa datorata sau achitata pentru achizitiile de bunuri alcoolice si produse din tutun, cu exceptia cazurilor in care aceste bunuri sunt destinate revanzarii sau pentru a fi ultilizate pentru prestari de servicii.

Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin HG nr. 44/2004, modificate de HG nr. 1.861/2006, la pct. 45, alin. (1) precizeaza ca in sensul art. 145, alin. (4) din Codul fiscal, orice persoana impozabila are dreptul sa deduca taxa din momentul in care aceasta persoana intentioneaza sa desfasoare o activitate economica, cu conditia sa nu se depaseasca perioada prevazuta la art. 1471, alin. (2) din Codul fiscal.

Intentia persoanei trebuie evaluata in baza elementelor obiective cum ar fi faptul ca aceasta incepe sa angajeze costuri si/sau sa faca investitii pregatitoare necesare initierii acestei activitati economice.

Din prevederile alin. (2) retinem ca in cazul operatiunilor care inainte de data aderarii nu au dat drept de deducere, iar dupa data aderarii dau drept de deducere, persoanele impozabile pot sa-si exercite dreptul de deducere pentru taxa nededusa inainte de data aderarii aferenta serviciilor neutilizate si bunurilor de natura stocurilor achizitionate in scopul utilizarii pentru aceste operatiuni si care sunt in stoc la data aderarii.

Ajustarea se face o singura data si se inscrie in primul decont de taxa care se va depune dupa data aderarii, ca taxa deductibila.
Taxa nededusa inainte de aderare aferenta bunurilor de capital se ajusteaza in conditiile prevazute la art. 149 din Codul fiscal, dar perioada de ajustare este limitata la cinci ani.

Prevederile acestui alineat se aplica si in cazul micilor intreprinderi care au achizitionat bunuri inainte de data aderarii si care se inregistreaza in scopuri de taxa conform art. 153 din Codul fiscal la sau dupa data aderarii.

Asa cum se desprinde din prevederile alin. (3) al pct. 45 din norme, in cazul operatiunilor care inainte de data aderarii au dat drept de deducere, iar dupa data aderarii nu dau drept de deducere, persoanele impozabile trebuie sa-si ajusteze taxa dedusa inainte de data aderarii aferenta serviciilor neutilizate si bunurilor de natura stocurilor achizitionate in scopul utilizarii pentru aceste operatiuni si care sunt in stoc la data aderarii.

Ajustarea se face o singura data si se inscrie in primul decont de taxa care se va depune dupa data aderarii, ca taxa datorata. Taxa dedusa inainte de data aderarii aferenta bunurilor de capital se ajusteaza in conditiile prevazute la art. 149 din Codul fiscal, dar perioada de ajustare este limitata la cinci ani.

Luand act de prevederile alin. (4), mentionam ca pentru exercitarea dreptului de deducere prevazut la alin. (1) si (2) trebuie indeplinite urmatoarele cerinte:

a) bunurile respective urmeaza a fi utilizate pentru operatiuni care dau drept de deducere;
b) persoana impozabila trebuie sa detina o factura fiscala sau un alt document legal aprobat prin care sa justifice suma taxei pe valoarea adaugata aferenta bunurilor achizitionate;
c) sa nu depaseasca perioada prevazuta la art. 1471, alin. (2) din Codul fiscal. 


Conditiile de exercitare a dreptului de deducere
In conformitate cu prevederile art. 146, alin. (1) din Codul fiscal, modificat de Legea nr. 343/2006 (art. I, pct. 115), mentionam ca pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabila trebuie sa indeplineasca urmatoarele conditii:

a) pentru taxa datorata sau achitata, aferenta bunurilor care i-au fost ori urmeaza sa fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmeaza sa ii fie prestate in beneficiul sau, dar pentru care persoana impozabila este obligata la plata taxei, conform art. 150, alin. (1), lit. b) – g):

- sa detina o factura care sa cuprinda informatiile prevazute la art. 155, alin. (5) sau documentele prevazute la art. 1551, alin. (1) si 

- sa inregistreze taxa ca taxa colectata in decontul aferent perioadei fiscale in care ia nastere exigibilitatea taxei;

b) pentru taxa achitata pentru importul de bunuri, altele decat cele prevazute la lit. d), sa detina declaratia vamala de import sau actul constatator emis de organele vamale, care sa mentioneze persoana impozabila ca importator al bunurilor din punct de vedere al taxei, precum si documente care sa ateste plata taxei de catre importator sau de catre alta persoana in contul sau;

c) pentru taxa datorata pentru importul de bunuri efectuat conform art. 157, alin. (4) si (5), sa detina declaratia vamala de import sau actul constatator emis de organele vamale, care sa mentioneze persoana impozabila ca importator al bunurilor in scopuri de taxa, precum si suma taxei datorate. De asemenea, persoana impozabila trebuie sa inscrie taxa pe valoarea adaugata ca taxa colectata in decontul aferent perioadei fiscale in care ia nastere exigibilitatea;

d) pentru taxa aferenta unei achizitii intracomunitare de bunuri:

- sa detina o factura sau documentul prevazut la art. 1551, alin. (1) si

- sa inregistreze taxa ca taxa colectata in decontul aferent perioadei fiscale in care ia nastere exigibilitatea;

e) pentru taxa aferenta unei operatiuni asimilate cu o achizitie intracomunitara de bunuri, prevazuta la art. 1301, alin. (2), lit. a), sa detina documentul prevazut la art. 155, alin. (4), emis in statul membru din care bunurile au fost transportate ori expediate, sau documentul prevazut la art. 1551, alin. (1) si sa inregistreze aceasta taxa ca taxa colectata in decontul aferent perioadei fiscale in care ia nastere exigibilitatea taxei.

Potrivit alin. (2), prin norme se vor preciza cazurile in care documentele sau obligatiile, altele decat cele prevazute la alin. (1), se vor prezenta sau indeplini pentru a justifica dreptul de deducere a taxei.

Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin Hotararea Guvernului nr. 44/2004, modificate prin HG nr. 1.861/ 2006, la pct. 46, alin. (1) precizeaza ca justificarea deducerii taxei se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prevazute la art. 146, alin. (1) din Codul fiscal sau cu alt document care sa contina cel putin informatiile prevazute la art. 155, alin. (5) din Codul fiscal, cu exceptia facturilor simplificate prevazute la pct. 78.

In cazul pierderii, sustragerii sau distrugerii exemplarului original al documentului de justificare, beneficiarul va solicita furnizorului/prestatorului emiterea unui duplicat al facturii pe care se va mentiona ca inlocuieste factura initiala.

Pentru carburantii auto achizitionati, se mentioneaza la alin. (2), deducerea taxei poate fi justificata cu bonurile fiscale emise conform Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 28/1999 privind obligatia agentilor economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale, aprobata cu modificari si completari prin Legea nr. 64/2002, republicata, cu modificarile ulterioare, daca sunt stampilate si au inscrise denumirea cumparatorului si numarul de inmatriculare al autovehiculului.

In conformitate cu prevederile alin. (3) al pct. 46 din norme, facturile sau alte documente legale emise pe numele salariatilor unei persoane impozabile aflate in deplasare in interesul serviciului, pentru transport sau cazare in hoteluri sau alte unitati similare, sunt aceleasi documente prevazute la alin. (1) pentru deducerea taxei pe valoarea adaugata, insotite de documentul de deplasare.

Aceleasi prevederi se aplica si in cazul personalului pus la dispozitie de o alta persoana impozabila sau pentru administratorii unei societati comerciale.

Tinand cont de prevederile alin. (4) precizam ca persoanele impozabile cu regim mixt pot opta sa nu aplice prevederile art. 147 in ce priveste posibilitatea exercitarii dreptului de deducere, situatie in care taxa aferenta achizitiilor de bunuri destinate operatiunilor cu sau fara drept de deducere nu va fi dedusa. 

Autor: expert contabil Stefan CONSTANTIN