Auditarea situațiilor financiare pe 2015: Ce entități au această obligație?

În prezent, conform reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, aprobate prin Ordinul Ministerului Finanţelor Publice (MFP) nr. 1802/2014, entitățile sunt împărțite în trei categorii: microentități, entități mici, entități mijlocii și mari.

Astfel, microentităţile sunt entităţile care, la data bilanţului, nu depăşesc limitele a cel puţin două dintre următoarele trei criterii:

• totalul activelor: 1.500.000 de lei (echivalentul a 338.310 euro);
• cifra de afaceri netă: 3.000.000 de lei (echivalentul a 676.620 de euro);
• numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 10.

Entităţile mici sunt entităţile care, la data bilanţului, nu se încadrează în categoria microentităţilor şi care nu depăşesc limitele a cel puţin două dintre următoarele trei criterii:

• totalul activelor: 17.500.000 de lei (echivalentul a 3.946.953 de euro);
• cifra de afaceri netă: 35.000.000 de lei (echivalentul a 7.893.906 euro);
• numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50.

Entităţile mijlocii şi mari sunt entităţile care, la data bilanţului, depăşesc limitele a cel puţin două dintre următoarele trei criterii:

• totalul activelor: 17.500.000 de lei (echivalentul a 3.946.953 de euro);
• cifra de afaceri netă: 35.000.000 de lei (echivalentul a 7.893.906 euro);
• numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50.

În ceea ce privește auditarea situațiilor financiare anuale, în Ordinul MFP nr. 1802/2014 este prevăzut faptul că microentitățile și, în anumite condiții, entitățile mici scapă de auditare, dar nu și de verificarea cenzorilor.

Totodată, este important de știut că, potrivit reglementărilor contabile în vigoare, sunt supuse auditului acele entități care, la data bilanțului, depășesc limitele a cel puțin două dintre următoarele criterii:

a) totalul activelor: 16.000.000 de lei;
b) cifra de afaceri netă: 32.000.000 de lei;
c) numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50.

Obligaţia de auditare pentru aceste entități se aplică atunci când acestea depăşesc limitele respective în două exerciţii financiare consecutive. În același timp, entităţile respective sunt scutite de la obligaţia de auditare a situaţiilor financiare anuale dacă limitele a două dintre cele trei criterii menţionate nu sunt depăşite în două exerciţii financiare consecutive.

În schimb, auditarea este obligatorie în cazul situaţiilor financiare anuale ale entităţilor mijlocii şi mari, precum şi ale societăţilor/companiilor naţionale, societăţilor cu capital integral sau majoritar de stat şi regiilor autonome. Concret, acestea trebuie să fie auditate de unul sau mai mulţi auditori statutari sau firme de audit.

Atenţie! Termenul-limită pentru depunerea situațiilor financiare pentru 2015 este data de 30 mai.

Cum se aplică reglementările contabile

MFP a publicat recent pe site-ul propriu un ghid privind aplicarea reglementărilor contabile privind situațiile financiare. Potrivit documentului, pentru întocmirea situațiilor financiare anuale, încadrarea în criteriile de mărime prevăzute de reglementările contabile în vigoare se efectuează la sfârșitul exercițiului financiar, pe baza indicatorilor determinați:

• din situațiile financiare ale exercițiului financiar precedent celui de raportare; 
• pe baza datelor din contabilitate și a balanței de verificare încheiate la sfârșitul exercițiului financiar curent.

Concret, o entitate trebuie să schimbe categoria în care se încadrează doar în situația în care în două exerciții financiare consecutive depășește sau încetează să depășească criteriile de mărime.

Notă: Prin două exerciții financiare consecutive se înțelege exercițiul financiar precedent celui pentru care se întocmesc situațiile financiare anuale și exercițiul financiar curent, pentru care se întocmesc situațiile financiare anuale.

Vă reamintim că, pentru întocmirea situaţiilor financiare anuale la 31 decembrie 2015, încadrarea în criteriile de mărime din reglementările contabile se efectuează numai pe baza balanţei de verificare încheiate la data de 31 decembrie 2015. Entităţile care au ales un exerciţiu financiar diferit de anul calendaristic determină criteriile respective pe baza balanţei de verificare întocmite la finele exerciţiului financiar astfel ales şi care se încheie la o dată ulterioară datei de 1 ianuarie 2016.
    
Conform ghidului redactat de Finanțe, începând cu exerciţiul financiar al anului 2016, entităţile trebuie să întocmească situaţii financiare anuale cu respectarea prevederilor pct. 12-14 din reglementările contabile (potrivit Ordinului MFP nr. 123/2016 privind principalele aspecte legate de întocmirea şi depunerea situaţiilor financiare anuale şi a raportărilor contabile anuale ale operatorilor economici la unităţile teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice).

Cum se calculează indicatorii utilizați în scopul stabilirii criteriilor de mărime

Conform documentului citat, există trei indicatori în funcţie de care se stabilesc criteriile de mărime, și anume:

• total active – acesta cuprinde activele imobilizate, active circulante și cheltuielile în avans;
• cifra de afaceri netă – înseamnă sumele obţinute din vânzarea de produse şi prestarea de servicii după deducerea reducerilor comerciale şi a taxei pe valoarea adăugată şi a altor impozite direct legate de cifra de afaceri;
• numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar - se determină după metodologia stabilită de Institutul Naţional de Statistică.

Notă: Nu uitați că, potrivit reglementărilor contabile în vigoare, atunci când, în baza unor prevederi legale exprese, în conturile de venituri au fost cuprinse sume reprezentând diverse impozite şi taxe reflectate concomitent în conturi de cheltuieli, cu ocazia întocmirii contului de profit şi pierdere, la cifra de afaceri netă se vor înscrie sumele reprezentând veniturile menţionate, corectate cu cheltuielile corespunzătoare acelor impozite şi taxe.

Exemplu oferit de MFP pentru calcularea indicatorilor

Prin intermediul ghidului privind aplicarea reglementărilor contabile în ceea ce privește situațiile financiare anuale, MFP a oferit un exemplu de calcul al indicatorilor în condiţiile în care exerciţiul financiar coincide cu anul calendaristic. Astfel, Finanțele au făcut o analiză în care sunt vizate trei exerciţii financiare consecutive, respectiv 2016 - 2018.

A. Situaţiile financiare anuale ale exerciţiului financiar 2016

Pentru întocmirea situaţiilor financiare anuale individuale ale exerciţiului financiar 2016, încadrarea entităților raportoare în criteriile de mărime menționate anterior se efectuează la sfârşitul exerciţiului financiar, pe baza indicatorilor determinaţi din situaţiile financiare anuale ale exerciţiului financiar 2015 şi a indicatorilor determinaţi pe baza datelor din contabilitate şi a balanţei de verificare încheiate pentru exerciţiul financiar 2016, se precizează în documentul citat.

Concret, Finanțele încep analiza cu presupunerea că pe baza indicatorilor determinaţi din situaţiile financiare anuale ale exerciţiului financiar precedent (2015) o entitate a depăşit limitele a două din criteriile de mărime specifice microentităților din reglementările contabile (totalul activelor: 1.500.000 de lei; cifra de afaceri netă: 3.000.000 de lei; numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 10), însă nu a depășit limitele a cel puțin două dintre următoarele criterii: totalul activelor: 17.500.000 de lei; cifra de afaceri netă: 35.000.000 de lei; numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50.

Astfel, după analizarea criteriilor de mărime înregistrate la 31 decembrie 2015, entitatea se încadrează în categoria entităților mici pentru că, potrivit reglementărilor contabile, entităţile mici sunt entităţile care, la data bilanţului, nu se încadrează în categoria microentităţilor şi nu depăşesc limitele a cel puţin două dintre următoarele trei criterii: totalul activelor: 17.500.000 de lei; cifra de afaceri netă: 35.000.000 de lei; numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50.

Pentru a efectua o încadrare corectă, entitatea verifică mărimea criteriilor pentru fiecare dată a bilanțului.

Astfel, la finele exercițiului financiar curent (2016), entitatea va analiza dacă se mențin criteriile de mărime determinate în exercițiul financiar precedent sau dacă au fost depășite, respectiv au încetat să fie depășite aceste criterii.

Următorul punct în analiza făcută de MFP este presupunerea că indicatorii de mărime la finele exerciţiului financiar 2016 sunt:

• total active: 20.000.000 de lei;
• cifra de afaceri netă: 45.000.000 de lei;
• număr mediu salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 42.

Mai precis, entitatea constată că, pentru exercițiul financiar curent (2016), spre deosebire de cel precedent, sunt depășite două dintre criteriile prevăzute la pct. 9 alin. (4) din reglementările contabile (cele referitoare la entitățile mijlocii și mari), iar categoria de încadrare corespunzătoare acestor criterii ar situa entitatea într-o categorie nouă, respectiv în categoria entităților mijlocii și mari.

Cu toate acestea, având în vedere prevederile potrivit cărora modificarea criteriilor de mărime nu determină automat încadrarea entității într-o nouă categorie, entitatea nu va schimba categoria (categoria de „entități mici”, rezultată din analiza criteriilor de mărime aferente exercițiului financiar precedent). Entitatea va trece în categoria entităților mijlocii și mari în situația în care, la finele exercițiului financiar următor anului de raportare (2017), se va constata depășirea criteriilor de mărime prevăzute la pct. 9 alin. (4) din reglementările contabile.

Astfel, în ghidul realizat de MFP se explică faptul că, având în vedere aceste aspecte, entitatea va întocmi la finele exerciţiului financiar 2016 situaţii financiare anuale specifice entităților mici, care cuprind:

a) bilanţ prescurtat;
b) cont de profit şi pierdere;
c) note explicative la situaţiile financiare anuale.

Opțional, entitatea poate întocmi și situația modificărilor capitalului propriu și/sau situația fluxurilor de trezorerie.

Atenție! Situațiile financiare anuale ale entităților mici se verifică, după caz, de cenzori, potrivit legii.

Pentru a exemplifica situația în care entitatea poate schimba categoria de încadrare, se analizează în continuare criteriile de mărime pentru exercițiul financiar următor (2017), astfel:

B. Situaţiile financiare anuale ale exerciţiului financiar 2017

Stabilirea componentelor situaţiilor financiare anuale ce se vor întocmi pentru exerciţiul financiar 2017 se realizează în funcție de valoarea indicatorilor de la finele exerciţiilor financiare 2016 şi 2017, se arată în ghidul MFP citat.

Indicatorii aferenţi exerciţiului financiar 2016 se determină pe baza situaţiilor financiare întocmite la finele exerciţiului financiar 2016, iar informaţiile aferente exerciţiului financiar 2016 sunt cele prezentate mai sus.

Pentru exerciţiul financiar 2017, în documentul citat se presupune că indicatorii determinaţi în baza balanţei de verificare sunt:

• total active: 25.000.000 de lei;
• cifra de afaceri netă: 52.000.000 de lei;
• număr mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 38.

Se constată astfel că și în exerciţiul financiar 2017 entitatea depăşeşte limitele a două dintre cele trei criterii de mărime prevăzute la pct. 9 alin. (4) din reglementările contabile. Ca urmare, entitatea îndeplinește cerința referitoare la depășirea criteriilor în două exerciții financiare consecutive (2016 și 2017).

Prin urmare, entitatea schimbă categoria de încadrare, trecând din categoria „entităților mici” în categoria „entităților mijlocii și mari”. În mod corespunzător, entitatea va întocmi situaţii financiare care cuprind:

a) bilanţ;
b) cont de profit şi pierdere;
c) situaţia modificărilor capitalului propriu;
d) situaţia fluxurilor de trezorerie;
e) note explicative la situaţiile financiare anuale.

Aceste situaţii financiare anuale sunt auditate de unul sau mai mulți auditori statutari sau firme de audit.

C. Situaţiile financiare anuale ale exerciţiului financiar 2018

În continuare, în documentul citat se presupune că la finele exerciţiului financiar 2018 nu sunt depăşite limitele a două din cele trei criterii de mărime prevăzute la pct. 9 alin. (4) din reglementările contabile.

Având în vedere că în anul 2017 entitatea a depășit criteriile prevăzute la pct. 9 alin. (4) iar în anul 2018 nu a depăşit aceste criterii, nefiind îndeplinită cerința referitoare la depășirea limitelor a două din cele trei criterii de mărime prevăzute la pct. 9 alin. (4) din reglementările contabile, pentru două exerciții financiare consecutive (exerciţiul financiar 2017 şi exerciţiul financiar 2018), rezultă că la finele exerciţiului financiar 2018 aceasta va întocmi tot situaţii financiare anuale specifice entităților mijlocii și mari, formate din:

a) bilanţ;
b) cont de profit şi pierdere;
c) situaţia modificărilor capitalului propriu;
d) situaţia fluxurilor de trezorerie;
e) note explicative la situaţiile financiare anuale.

Situaţiile financiare anuale sunt supuse aprobării adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor, potrivit legislaţiei în vigoare.

Situaţiile financiare anuale trebuie însoţite de o declaraţie scrisă de asumare a răspunderii conducerii entităţii pentru întocmirea acestora potrivit prevederilor art. 30 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare şi Reglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate.