avocatnet.ro 
„Având în vedere absența unui cadru fiscal cert și predictibil în perioada 2015-2021 (...) și constatând că pe acest fond nu pot fi identificate alte soluții rezonabile de ieșire din această situație, fără mari pierderi economice pentru angajatorii români și pentru România, de altfel, dar și pierderi de credibilitate și încredere pentru autoritățile statului, atât cele executive, cât și cele legislative, considerăm că se impune adoptarea unui act normativ (...) care să prevadă interdicția efectuării de reîncadrări ale indemnizațiilor în venituri salariale integral impozabile și să anuleze obligațiile fiscale principale și accesorii stabilite de organele de inspecție fiscală în urma reîncadrării acestor indemnizații pentru perioade controlate ulterioare datei de 1 iulie 2015”, este lămurit în analiza CCF.
Apoi, pentru a evita situațiile problematice pe viitor, CCF are și propuneri de clarificare a legislației actuale. Astfel, altă propunere este de (2) a se reglementa clar și nediferențiat, în Codul fiscal, tratamentul fiscal aferent celor patru tipuri de sume acordate în prezent de angajatori ca diurnă. Este vorba de prestația suplimentară la care au dreptul salariații mobili (art. 25, alin. 1 din Codul muncii), indemnizația de delegare (art. 44, alin. 2 din Codul muncii), indemnizația de detașare (art. 46, alin. 4 din Codul muncii) și indemnizația de detașare transnațională (art. 2, alin. 1, lit. h din Legea 16/2017).
„Apreciem că regimul fiscal al acestor patru forme de sume suplimentare, generic numite diurne, trebuie stabilit explicit în Codul fiscal, nu în alte acte normative”, subliniază fiscaliștii. De ce? Pentru că regimul fiscal trebuie să se găsească, în mod evident, în Codul fiscal, nu în alte acte normative, dar și pentru că clarificările venite din 2015 încoace, în alte acte în afară de Codul fiscal, s-au dovedit ineficiente.
Mai departe, cei de la CCF propun ca (3) plafonul netaxabil al diurnei să se raporteze și la salariul de bază. Adică „să fie stabilit prin raportare la nivelul de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru diurnă prin hotărâre a Guvernului, dar nu mai mult decât de 3 ori nivelul salariului de bază aferent locului de muncă ocupat de salariat.”
O a patra propunere este ca (4) orice eventuală reîncadrare de venituri, din diurnă netaxabilă în venit salarial taxabil, să fie făcută de inspectorii fiscali numai în baza constatărilor inspectorilor de muncă. Mai precis, fiscaliștii spun că „reîncadrarea fiscală a diurnelor plătite de angajatori, situate în limita plafonului neimpozabil, în salarii sau în venituri asimilate salariului, în vederea impozitării acestora, să poată fi realizată de organele fiscale doar în baza constatărilor Inspecției Muncii privind neîncadrarea celor patru forme de diurnă în prevederile legislației muncii.”
Conform sursei citate, avantajele acestor propuneri ar fi că ar institui un tratament fiscal unitar indiferent de tipul diurnei, astfel că angajatorii n-ar mai căuta cea mai avantajoasă situație, dar și că ar stimula firmele să dea salarii de bază mai mari, pentru a putea acorda diurne netaxabile mai mari.
Neclaritățile actuale sunt folosite de ANAF în avantajul său
În momentul de față, conform Codului fiscal, indemnizațiile de delegare și detașare (în altă localitate, în țară și în străinătate), adică diurnele date de angajatori, sunt scutite de plata impozitului pe venit (cotă 10%) și a contribuțiilor la pensii (25%), sănătate (10%) și muncă (2,25%). Însă asta dacă sumele sunt acordate conform legii, fără a depăși pragul de 2,5 ori nivelul legal stabilit prin hotărâre a Guvernului pentru personalul autorităților și instituțiilor publice.
„Această a doua condiție prevăzută de Codul fiscal -- ca indemnizația să fie acordată potrivit legii -- este, de fapt, cea care, în decursul timpului, a generat dificultățile majore în aplicare atât pentru angajatorii români, cât și pentru administrația fiscală, pentru că ea, prin trimiterea mult prea generală pe care o face la legislația muncii, poate fi mai degrabă considerată o lipsă de reglementare decât o reglementare clară și predictibilă, așa cum ar trebui să fie cea fiscală”, punctează reprezentanții CCF.
Mai precis, Codul muncii face referire acum la două tipuri diferite de prestații, care, deși au aceeași natură, același scop și caracteristici comune, sunt considerate de Fisc ca având un tratament fiscal complet diferit (într-un caz se datorează taxe salariale, iar în celălalt - nu). Adică:
- pentru angajații fără loc de muncă fix, cu activitate în diferite locații ale beneficiarilor sau într-o deplasare permanentă, angajatorii trebuie să includă în contractele individuale de muncă o clauză de mobilitate și să ofere acestora o sumă de bani denumită prestație suplimentară;
- pentru angajații cărora li se schimbă temporar locul muncii trebuie întocmite formalitățile de delegare sau detașare și este obligatoriu ca aceștia să primească o indemnizație de delegare/detașare (în plus, mai există și ideea de indemnizație de detașare transnațională, așa cum scriam mai sus).
Astfel, în practică, în cadrul controalelor fiscale, pentru cazurile în care angajații au fost delegați pentru mai multe proiecte succesive (pentru fiecare proiect în parte respectându-se perioada maximă de delegare reglementată), s-a apreciat că sumele primite cu titlu de indemnizații de delegare/detașare ar trebui reîncadrate în prestații suplimentare primite pentru desfășurarea atribuțiilor normale de serviciu, incluse integral în baza de calcul a impozitului pe veniturile din salarii și contribuțiilor sociale obligatorii.
Motivul invocat de organele de inspecție fiscală a fost că angajații respectivi nu ar avea un loc fix de activitate și, implicit, suma primită cu titlu de indemnizație nu este pentru modificarea temporară a locului muncii în cadrul unei delegări/detașări”, explică reprezentanții CCF.
Cu toate acestea, din concluziile specialiștilor reiese că angajații prestatorilor de servicii de construcții și angajații puși la dispoziție de către un agent de muncă temporară „au dreptul să primească o indemnizație specifică detașării transnaționale, care conform definiției actuale este neimpozabilă în limita nivelului a de 2,5 ori nivelul stabilit pentru personalul instituțiilor publice”. În același timp, angajații transportatorilor internaționali „sunt considerați delegați conform definiției prevăzute de Codul Muncii și au implicit dreptul să primească o indemnizație de delegare care să fie neimpozabilă în limita plafonului”, mai scrie sursa citată.
Subiect relaționat. Fără o legătură directă cu articolul de față, trebuie precizat că legislația fiscală prevede actualmente că aceasta trebuie interpretată în favoarea contribuabililor, însă acest principiu este aproape imposibil de aplicat. Din acest motiv, la Parlament există un proiect de lege care ar urma să corecteze situația, iar specialiștii spun că documentul ar fi de un real ajutor pentru contribuabilii care ajung în instanță.
În 2015 s-a dat o amnistie pentru aceeași problemă. Au apărut și clarificări, dar insuficiente
Problema datează dinainte de iulie 2015, însă în acel an s-a dat o amnistie fiscală prin care practica anterioară a inspectorilor ANAF a fost anulată prin lege. Totuși, amnistia n-a fost însoțită de o clarificare adecvată a legislației, motiv pentru care problema a redevenit treptat una majoră pentru angajatori.
Începând din iulie 2015, inspectorii ANAF, în controalele la angajatori, și-au continuat practica prin care diurnele acordate în limita plafoanelor legale (netaxabile) sunt reîncadrate în venituri asimilate salariilor (pentru care se datorează impozit pe venit și contribuții sociale). De ce? Pentru că autoritățile fiscale consideră că angajatorii se folosesc de regimul fiscal favorabil al diurnelor pentru a masca în acest fel plata unei părți a salariului și a achita taxe salariale mai mici decât ar trebui.
„Motivațiile invocate de către inspectorii fiscali sunt legate de interpretarea definițiilor și conținutului unor concepte cu care operează legislația muncii, iar pe baza acestor interpretări stabilesc că sumele plătite de angajatorii români nu reprezintă indemnizații acordate în cadrul unor delegări/detașări temporare în afara locului de activitate, ci sume primite pentru îndeplinirea sarcinilor curente de serviciu, adică salarii, angajații respectivi neavând un loc fix de muncă”, detaliază cei de la CCF.
Conform sursei citate, au fost identificate trei categorii de angajatori care s-au găsit constant în această situație. Este vorba de transportatorii rutieri, firmele de servicii de construcții și agenții de muncă temporară - toți trimițând salariați la muncă în alte state membre UE sau în state nonUE.
„În cazul unor retratări pe întreaga perioadă de prescripție de cinci ani (conform prevederilor art. 110 din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală), sarcina fiscală suplimentară ar fi extrem de dificil de suportat și imposibil de recuperat de la salariați (deși obligațiile fiscale sunt calculate prin reținere la sursă). Ulterior, în cadrul unei alte inspecții fiscale s-ar putea aprecia că suportarea de către angajator a diferențelor de taxe generate de reîncadrarea indemnizațiilor ar reprezenta în fapt anularea unei creanțe a angajatorului asupra angajatului, impozabilă conform art. 76 alin (3) litera d) din Codul Fiscal. Astfel, angajatorul român s-ar afla într-un cerc vicios și în imposibilitatea continuării în bune condiții a afacerii”, este explicat în analiza CCF.
Însă există riscuri chiar și în situația în care angajatorii optează pentru tratamentul considerat corect de inspectorii ANAF. De ce? Dacă angajatorii acordă o indemnizație brută din care rețin taxe, există posibilitatea ca salariații nemulțumiți să se adreseze instanțelor și să ceară banii pe care îi consideră reținuți ilegal.
„O posibilă decizie favorabilă în acest sens, pentru un număr semnificativ de salariați și pentru o perioadă mai lungă, ar crea presiuni financiare substanțiale pentru angajatori. Ulterior, respectivii angajatorii ar putea să se îndrepte împotriva autorităților pentru recuperarea obligațiilor fiscale reținute și plătite și astfel presiunea s-ar transfera asupra bugetului statului”, subliniază fiscaliștii, motiv pentru care au atras atenția autorităților asupra neclarităților din legislație și au venit cu propuneri de modificare a Codului fiscal.
Fiscaliștii spun că, deși în ultimii ani s-a încercat clarificarea legislației prin OUG 28/2015, Legea 16/2017 și Legea 172/2020, problema încă persistă, iar practica ANAF este aceeași. Ba mai mult, autoritățile dau dovadă de lipsă de transparență și confuzie în aplicarea legislației actuale.
madalinap80 
Florin Cioca