Declarația unică 2023: Raportarea și taxarea veniturilor din titluri de valoare și instrumente derivate

1. Aspecte generale privind veniturile din transferul de titluri de valoare și instrumente derivate

Potrivit prevederilor art. 92 din Codul fiscal, referitor la definirea veniturilor din România din transferul titlurilor de valoare, legea fiscală stabilește că sunt considerate ca fiind obținute din România, indiferent dacă sunt primite în România sau în străinătate, următoarele categorii de venituri:

• venituri din transferul titlurilor de valoare, altele decât instrumentele financiare derivate, emise de rezidenți români;
• veniturile din operațiuni cu instrumente financiare derivate, realizate printr-un intermediar definit potrivit legislației în materie, rezident fiscal român sau nerezident care are în România un sediu permanent ce are calitatea de intermediar, la care persoana fizică are deschis contul.

Astfel, putem afirma că este considerat titlu de valoare orice titlu de participare și orice instrumente financiare calificate astfel prin legislația în materie din statul în care au fost emise. Prin operațiuni cu instrumente financiare se înțelege orice transfer, exercitare sau executare a unui instrument financiar, definit de legislația în materie din statul în care a fost emis, indiferent de piața sau locul de tranzacționare unde are loc operațiunea respectivă.

Totodată, conform prevederilor Hotărârii Guvernului nr. 1/2016 (normele metodologice de aplicare a Codului fiscal), în cadrul instrumentelor financiare derivate tranzacționate pe piața la buna înțelegere (OTC) se includ, fără a se limita, următoarele:

• forward pe cursul de schimb fără livrare la scadență;
• swap pe cursul de schimb;
• swap pe rata dobânzii;
• opțiuni pe cursul de schimb fără livrare la scadență;
• opțiuni pe rata dobânzii;
• opțiuni pe acțiuni sau indici bursieri;
• opțiuni pe alte active suport (de exemplu: mărfuri);
• opțiuni binare;
• forward rate agreement;
• swap pe acțiuni;
• sau orice combinații ale acestora.

Pentru scopuri fiscale, sunt incluse în categoria instrumentelor financiare derivate tranzacționate pe piața la buna înțelegere (OTC) și tranzacțiile în marjă.

În ceea ce privește posibilitatea exceptării unor venituri de la impozitare, Codul fiscal prevede că nu sunt venituri impozabile veniturile realizate din deținerea și transferul instrumentelor financiare care atestă datoria publică a statului, precum și a unităților administrativ-teritoriale, inclusiv din operațiunile de tip repo și reverse/repo cu aceste instrumente, indiferent de piața/locul de tranzacționare unde are loc operațiunea.

2. Stabilirea impozitului și a CASS datorate în cazul transferului titlurilor de valoare/operațiunilor cu instrumente financiare derivate în 2022

Pentru anul fiscal cuprins între 1 ianuarie - 31 decembrie 2022, în scopul determinării impozitului pe venit datorat în cazul transferului titlurilor de valoare/operațiunilor cu instrumente financiare derivate, se aplică următoarele reguli:

• pentru câștigurile/pierderile aferente perioadei, obligațiile fiscale sunt cele în vigoare la data realizării câștigului/înregistrării pierderii (cota de impozit pe venit este de 10%);
• pierderea netă obținută din transferul titlurilor de valoare și din operațiuni cu instrumente financiare derivate care nu au fost efectuate prin intermediarii autorizati, aferentă anului fiscal 2022, respectiv perioadei cuprinse între 1 ianuarie și 31 decembrie 2022, inclusiv, se reportează și se compensează, potrivit regulilor de reportare.

În cazul transferului titlurilor de valoare și operațiunilor cu instrumente financiare derivate, efectuate prin entitățile autorizate, dobândite anterior datei de 1 ianuarie 2023, impozitul se calculează astfel:

• prin aplicarea unei cote de 3% asupra câștigului realizat începând cu data de 1 ianuarie 2023, pentru cele deținute o perioadă mai mică de 365 de zile de la data dobândirii;
• prin aplicarea unei cote de 1% asupra câștigului determinat potrivit legii, realizat începând cu data de 1 ianuarie 2023, pentru cele deținute o perioadă mai mare de 365 de zile de la data dobândirii.

De asemenea, un aspect fiscal important constă în faptul că pierderile obținute și necompensate până la data de 1 ianuarie 2023 din transferul titlurilor de valoare și din operațiuni cu instrumente financiare derivate efectuate prin entitățile autorizate nu se reportează, acestea reprezentând pierderi definitive ale contribuabilului indiferent de data la care au fost înregistrate.

În vederea determinării câștigului net anual, se aplică următoarele reguli:

• câștigul net anual impozabil din transferul titlurilor de valoare, din orice alte operațiuni cu instrumente financiare, inclusiv instrumente financiare derivate, se determină ca diferență între câștigul net anual, calculat conform prevederilor menționate anterior, și pierderile reportate din anii fiscali anteriori rezultate din aceste operațiuni;
• pierderea netă anuală stabilită prin declarația unică privind impozitul pe venit și contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice (formular 212) se recuperează din câștigurile nete anuale obținute în următorii șapte ani fiscali consecutivi.

Regulile de reportare a pierderilor sunt următoarele:

• reportul se efectuează cronologic, în funcție de vechimea pierderii, în următorii șapte ani consecutivi;
• dreptul la report este personal și netransmisibil;
• pierderea reportată, necompensată după expirarea perioadei prevăzute la primul punct, reprezintă pierdere definitivă a contribuabilului;
• pierderile nete anuale provenind din străinătate se reportează și se compensează de către contribuabil cu veniturile de aceeași natură și sursă, realizate în străinătate, pe fiecare țară, înregistrate în următorii șapte ani fiscali.

Contribuția de asigurări sociale de sănătate (CASS). Contribuția la sănătate se datorează de persoanele fizice care au realizat venituri a căror valoare cumulată, din una sau mai multe surse și/sau categorii de venituri, inclusiv din venituri din transferul de titluri de valoare și instrumente derivate, este cel puțin egală cu nivelul a 12 salarii de bază minime brute pe țară, în vigoare la termenul de depunere a declarației unice.

Încadrarea în plafonul anual de cel puțin 12 salarii minime brute pe țară, în vigoare la termenul de depunere a declarației unice, se efectuează prin cumularea veniturilor nete/brute și/sau normelor anuale de venit, după caz, din activități independente, din drepturi de proprietate intelectuală, din asocieri cu persoane juridice, din cedarea folosinței bunurilor, din investiții, din activități agricole, silvicultură și piscicultură, din alte surse. La încadrarea în plafonul de mai sus în cazul veniturilor din transferul de titluri de valoare și instrumente derivate nu se iau în calcul veniturile care nu sunt impozabile la categoria veniturilor din investiții.

Persoanele fizice care realizează venituri nete cumulate sub nivelul de 12 salarii de bază minime brute pe țară nu datorează CASS, dar pot opta pentru plata acesteia. Baza anuală de calcul a CASS o reprezintă echivalentul a 12 salarii minime brute pe țară, în vigoare la termenul de depunere a declarației unice.

Așadar, contribuabilii care realizează venituri din transferul de titluri de valoare și instrumente derivate și care datorează impozit pe venit (în cazul veniturilor obținute pe regulile fiscale anterioare anului 2023) și CASS au obligația să depună la organul fiscal competent formularul 212 până la data de 25 mai, acesta referindu-se atât la situația pe anul anterior, cât și la situația pe anul curent. CASS se calculează de către contribuabili prin aplicarea cotei de 10% asupra bazei anuale de calcul.

Declaraţia unică se poate depune la organul fiscal competent prin următoarele modalități:

• prin mijloace electronice de transmitere la distanță, în conformitate cu prevederile legale în vigoare, respectiv prin intermediul serviciului Spaţiul Privat Virtual, disponibil pe portalul www.anaf.ro;
• în format hârtie, direct la registratura organului fiscal, sau prin poştă, cu confirmare de primire.
  
  

3. Stabilirea impozitului și a CASS datorate în cazul transferului titlurilor de valoare/operațiunilor cu instrumente financiare derivate în 2023

Veniturile sub forma câștigurilor din transferul titlurilor de valoare și din operațiuni cu instrumente financiare derivate, determinate pentru transferuri/operațiuni efectuate prin intermediarii definiți potrivit legislației în materie, societățile de administrare a investițiilor, societățile de investiții autoadministrate, administratorii de fonduri de investiții alternative, rezidenți fiscali români sau nerezidenți care au în România un sediu permanent ce are calitatea de intermediar, se impun prin reținere la sursă, astfel:

• în cazul titlurilor de valoare:
  • prin aplicarea unei cote de 1% asupra fiecărui câștig din transferul titlurilor de valoare care au fost dobândite și înstrăinate într-o perioadă mai mare de 365 de zile de la data dobândirii;
  • prin aplicarea unei cote de 3% asupra fiecărui câștig din transferul titlurilor de valoare care au fost dobândite și înstrăinate într-o perioadă mai mică de 365 de zile de la data dobândirii;
• în cazul operațiunilor cu instrumente financiare derivate:
  • prin aplicarea unei cote de 1% asupra fiecărui câștig din efectuarea de operațiuni cu instrumente financiare derivate deținute o perioadă mai mare de 365 de zile de la data dobândirii;
  • prin aplicarea unei cote de 3% asupra fiecărui câștig din efectuarea de operațiuni cu instrumente financiare derivate deținute o perioadă mai mică de 365 de zile de la data dobândirii.

Pentru determinarea perioadei în care au fost deținute se consideră că titlurile de valoare și instrumentele financiare sunt înstrăinate sau răscumpărate în aceeași ordine în care au fost dobândite, respectiv primul intrat - primul ieșit, pe fiecare simbol. Valoarea fiscală se determină prin aplicarea metodei prețului mediu ponderat, cuprinzând și costurile aferente transferului/operațiunii, pe fiecare simbol, indiferent de perioada de deținere.

Obligația calculării și reținerii la sursă a impozitului pe venit revine intermediarilor, la fiecare transfer/operațiune. Impozitul pe venit calculat și reținut la sursă se declară și se virează la bugetul de stat de către intermediari până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut și este impozit final. Pierderile obținute din transferul titlurilor de valoare și din operațiuni cu instrumente financiare derivate, efectuate prin entitățile mentionate, după caz, nu se reportează și nu se compensează, acestea reprezentând pierderi definitive ale contribuabilului.

CASS. Conform Codului fiscal, începând cu veniturile aferente anului 2023, pentru veniturile realizate inclusiv din transferul de titluri de valoare și instrumente derivate, contribuabilul datorează CASS dacă estimează pentru anul curent venituri a căror valoare cumulată este cel puţin egală cu șase salarii minime brute pe ţară, în vigoare la termenul de depunere a declarației unice.

Baza anuală de calcul a CASS, pentru anul 2023, o reprezintă:

• nivelul a 6 salarii minime brute pe ţară, în vigoare la termenul de depunere a declaraţiei unice, în cazul veniturilor realizate cuprinse între 6 şi 12 salarii minime brute pe ţară, respectiv între 18.000 lei și 36.000 lei;
• nivelul de 12 salarii minime brute pe ţară, în vigoare la termenul de depunere a declaraţiei unice, în cazul veniturilor realizate cuprinse între 12 şi 24 de salarii minime brute pe ţară, respectiv între 36.000 lei și 72.000 lei;
• nivelul de 24 de salarii minime brute pe ţară, în vigoare la termenul de depunere a declaraţiei unice, în cazul veniturilor realizate de peste 24 de salarii minime brute pe ţară, respectiv peste 72.000 lei.

Important! În situația în care vorbim de tranzacții derulate prin intermediari rezidenți, impozitul va fi reținut la sursă de către aceștia. Pierderile obținute și necompensate până la data de 1 ianuarie 2023 din aceste transferuri/operațiuni efectuate prin aceste entități nu se reportează, acestea reprezentând pierderi definitive indiferent de data la care au fost înregistrate. În ipoteza în care vorbim de intermediari nerezidenți, persoanele fizice vor avea în continuare obligația să calculeze, să declare și să plătească impozitul pe venit (prin formularul 212).