UPDATE: Deducerea TVA: Lămuriri de la MF pentru o problemă legată de situațiile în care firmele cer cu întârziere codul de TVA

„În situația persoanelor impozabile care au depășit plafonul de scutire prevăzut la art. 310 din Codul fiscal și au continuat să efectueze în regim de scutire operațiuni care ar fi fost taxabile, iar ulterior s-au înregistrat cu întârziere ca plătitori de TVA, din proprie inițiativă, precizăm că suntem de acord cu dvs., în sensul că aceștia au obligația să colecteze TVA pentru operațiunile efectuate în perioada cuprinsă între data la care ar fi trebuit să fie înregistrați și data înregistrării.

În ceea ce privește posibilitatea acestora de a corecta facturile emise anterior înregistrării și de a le transmite beneficiarilor în vederea exercitării dreptului de deducere, similar situației prevăzute la art. 330 alin. 3 din Codul fiscal, referitoare la facturile emise după inspecție, precizăm că suntem de acord cu dvs., în ceea ce privește faptul că prevederile art. 330 alin. 1 din Codul fiscal au caracter general și pot fi aplicate, în principiu, și în această situație.

Cu toate acestea, din motivele invocate și în adresa dvs. (pagina 5), apreciem că primirea de către beneficiar a facturilor corectate este la latitudinea acestuia, întrucât nu are posibilitatea verificării corectitudinii facturii. Astfel, o eventuală deducere a TVA înscrise în această factură, care, spre deosebire de cea prevăzută la art. 330 alin. 3 din Codul fiscal, nu are prevăzută o mențiune cu privire la faptul că ar fi emisă după control, prezintă un risc pentru aceștia. Același raționament este valabil și în situația în care sunt emise facturi după înregistrarea în scopuri de TVA a contribuabilului, dar care vizează operațiuni realizate de către acesta înaintea înregistrării în scopuri de TVA, dar ulterior depășirii plafonului de scutire prevăzut la art. 310 din Codul fiscal”, este explicat în răspunsul MF către CCF.

Contextul solicitării lămuririlor

Pentru a lămuri speța, cei de la CCF au transmis o adresă către MF în cursul anului 2023, solicitând emiterea unei opinii oficiale în acest sens. În linii mari, fiscaliștii opinau că, în aceste situații, dreptul de deducere a TVA ar trebui să se aplice, din moment ce același lucru se întâmplă dacă înregistrarea tardivă în scopuri de TVA intervine după un control fiscal.

Pentru înțelegerea speței, CCF a oferit și un exemplu teoretic: o mică întreprindere depășește plafonul de 300.000 lei la finele lunii mai 2023, dar nu s-a înregistrat în scopuri de TVA în termenul prevăzut de art. 310 din Codul fiscal, respectiv până pe data de 10 iunie 2023, ci ulterior, începând cu data de 1 septembrie 2023, continuând să efectueze livrări sau prestări fără să colecteze TVA în perioada iulie și august 2023 (când deja ar fi trebuit să fie înregistrată în scopuri de TVA).

Specialiștii spuneau că, de principiu, vorbim de două situații care pot apărea în practică. Prima este cea în care operațiunile taxabile au fost facturate fără TVA în perioada iulie - august 2023, dar în septembrie 2023 au fost stornate și repuse cu TVA.

„Se pune problema corectitudinii stornării și a refacturării cu TVA a acestor operațiuni și a dreptului de deducere de către beneficiar. Dacă ne raportăm la prevederile art. 280 alin. 4 din Codul fiscal, regimul de impozitare aplicabil este regimul în vigoare la data faptului generator, iar potrivit art. 282 alin. 2, dacă nu au fost încasate avansuri sau emise facturi înainte de livrare/prestare, exigibilitatea intervine la data faptului generator. Dreptul de deducere poate fi exercitat și ulterior datei la care a intervenit exigibilitatea potrivit prevederilor art. 301 din Codul fiscal.

Un aspect esențial cu privire la situația facturilor emise de o fostă mică întreprindere după înregistrarea în scopuri de TVA este stabilirea regimului fiscal aplicabil în perioada de la data de 1 a lunii următoare celei în care a depășit plafonul și data la care a fost înregistrată în scopuri de TVA conform art. 316 din Codul fiscal, în exemplul nostru perioada iulie - august 2023.

Potrivit legii, regimul aplicabil unei operațiuni este regimul aplicabil la data faptului generator. Se pune problema momentului la care o mică întreprindere își modifică regimul de impozitare, nemaifiindu-i aplicabile prevederile speciale de scutire pentru mici întreprinderi prevăzute de art. 310 din Codul fiscal. Schimbarea regimului de impozitare nu este momentul la care o persoană impozabilă se înregistrează în scopuri de TVA cu întârziere (în exemplul de sus la 1 septembrie 2023), ci momentul la care ar fi devenit înregistrată în scopuri de TVA conform art. 310 alin. 6, coroborat cu pct. 88 alin. 1 lit. c din normele metodologice, respectiv cu data de 1 a lunii următoare celei în care a fost depășit plafonul (în exemplul prezentat, data de 1 iulie 2023), de la această dată nu mai are statut de mică întreprindere, având obligația de a colecta TVA pentru operațiunile taxabile.

De altfel, dacă ar fi fost controlată de organele fiscale, acestea ar fi trebuit să calculeze TVA colectată pentru aceste operațiuni, tocmai pentru a aplica regimul de la data faptului generator când a intervenit și exigibilitatea de taxă. Prevederea legală aplicabilă pentru corectarea acestei erori considerăm că se regăsește chiar în cadrul art. 330 alin. 1 din Codul fiscal, cea care permite oricărei persoane să emită facturi de corecție.

În consecință, potrivit prevederilor art. 297 alin. 1 din Codul fiscal, beneficiarul are dreptul să deducă TVA la momentul la care a intervenit exigibilitatea TVA, deci pentru livrările din iulie și august 2023, beneficiarul poate deduce TVA din facturile emise de furnizor după data înregistrării sale în scopuri de TVA, potrivit prevederilor art. 301 din Codul fiscal. În ceea ce privește deducerea TVA, sediul materiei îl reprezintă prevederile art. 297 - 301 din Codul fiscal. Este doar o condiție de formă faptul că deductibilitatea este acordată beneficiarului numai după data înregistrării în scopuri de TVA a furnizorului”, explicau reprezentanții CCF.

A doua situație este cea în care pentru operațiunile taxabile din perioada iulie - august 2023 nu s-au emis facturi decât după data înregistrării în scopuri de TVA, adică după 1 septembrie 2023.

„Plecând de la exemplul prezentat în primul caz, în situația neemiterii de facturi în perioada iulie - august 2023, persoana impozabilă emite aceste facturi după data înregistrării sale în scopuri de TVA. De data aceasta nu mai este o corecție de facturi, acestea nefiind emise. Analizând aceleași prevederi ca în primul caz, regimul pe care ar trebui să-l aplice furnizorul este cel de la data faptului generator conform art. 280 alin. 4 din Codul fiscal, deci taxabil, deoarece de la 1 iulie 2023 nu mai erau aplicabile, în asemenea situații, prevederile art. 310 pentru a scuti operațiunile. Astfel, în opinia noastră, beneficiarul poate deduce TVA pe baza acestor facturi, la fel ca în primul caz”, era explicat în adresa amintită.