avocatnet.ro 
Ce înseamnă avantaje fiscale? Potrivit documentului, vorbim de (dar fără să ne limităm la):
- scutirea de taxe și impozite;
- rambursarea sau restituirea de taxe și impozite;
- reducerea sau anularea creanțelor fiscale;
- evitarea taxării;
- amânarea termenelor sau perioadelor la care se nasc creanțele fiscale;
- maximizarea nivelului deducerilor sau pierderilor fiscale;
- diminuarea veniturilor sau a câștigurilor;
- devansarea sau avansarea unor termene în raport cu obligațiile de declarare, plată sau rambursare.
Exemplu: O societate stabilită în România (cumpărător) achiziționează 50% din acțiunile unei societăți stabilite în Bulgaria deținută de altă societate stabilită în România (vânzător). Aranjamentul este unul transfrontalier, întrucât societatea din Bulgaria este întreprindere asociată ca urmare a faptului că participația la capitalul social depășește 25%. Aranjamentul este unul transfrontalier întrucât sunt implicate două jurisdicții fiscale - Romania și Bulgaria.
Important! Aranjamentele fiscale se vor raporta exclusiv online prin portalul e-Guvernare.ro, folosind un formular special al Fiscului. Formularul respectiv poate fi găsit aici.
Totuși, ghidul ANAF merge dincolo de prevederile OG 5/2020, ceea ce conduce la următoarele întrebări: după ce să se orienteze cei vizați, respectiv după ordonanță sau după acest ghid, precum și ce forță juridică are acesta, din moment ce nu e un act normativ care să se publice în Monitorul Oficial?
„Având în vedere faptul că ghidul aduce o serie de modificări legislației DAC6 care nu sunt în concordanță cu textul OG 5/2020, apare întrebarea referitoare la forța juridică a ghidului DAC6 și o dilemă în plus pentru contribuabili: care dintre cele două are putere legislativă mai mare? Este de precizat în acest sens că, deși OG 5/2020 face referire la emiterea ulterioară a unui ghid de interpretare, acesta a fost publicat doar pe website-ul ANAF, ceea ce pune în discuție caracterul său normativ și forța sa juridică.
În substanță, modificările prevăzute de ghid au fost introduse în spiritul reglementării DAC6, cu scopul de a alinia legislația națională cu cea prevăzută în textul directivei europene, în sensul lămuririi unor termeni care, traduși în limba română, creau confuzii de interpretare. Deși clarificările aduse prin ghid sunt bine-venite pentru contribuabili, ar fi fost totuși de dorit ca, prin intermediul acestuia, să se faciliteze interpretarea actului normativ existent, iar eventualele neconcordanțe dintre acesta și directivă să se regleze prin modificarea legislației”, sunt de părere specialiștii Deloitte, într-un comunicat remis redacției noastre.
Exemple pentru indiciile folosite la identificarea aranjamentelor
Așa cum scriam încă de acum un an, Guvernul a stabilit prin OG 5/2020 și unele indicii (semne distinctive) pentru identificarea aranjamentelor transfrontaliere raportabile. Ghidul amintit mai sus a fost necesar mai ales pentru a ajuta firmele și intermediarii la înțelegerea indiciilor.Important de precizat este că, în cazul anumitor indicii (cele semnalizate cu „(T)”), aranjamentele fiscale identificate sunt raportabile numai dacă se dovedește că prin acestea s-a urmărit în mod expres obținerea unui avantaj fiscal (este vorba de testul beneficiului principal).
„Testul beneficiului principal se consideră a fi trecut dacă se poate stabili faptul că beneficiul principal sau unul dintre beneficiile principale pe care o persoană se poate aștepta în mod rezonabil să le obțină de pe urma unui aranjament, ținând seama de toți factorii și toate circumstanțele relevante, este obținerea unui avantaj fiscal”, este explicat în ghid. Așadar, în anumite cazuri trebuie să ne raportăm nu doar la indicii, ci și la testul beneficiului principal, pentru a afla dacă un aranjament este raportabil sau nu.
Exemplu: Un aranjament poate fi proiectat pentru a profita de o diferență de tratament fiscal între două state. Astfel, o plată poate să fie deductibilă, în conformitate cu legile statului A, întrucât este considerată o dobândă impozabilă, iar, în conformitate cu legile statului B, această plată să nu fie impozabilă, întrucât venitul este considerat un dividend și beneficiază de scutire.
O entitate din jurisdicția A își mută departamentul de cercetare și dezvoltare în jurisdicția B, întrucât beneficiază de un regim „Patent Box” mai favorabil. Ulterior, entitățile membre ale aceluiași grup plătesc redevențe entității din jurisdicția B. Acest lucru are ca rezultat o reducere în statul A a impozitului pe profit, ca urmare a impozitării la un nivel mai redus a veniturilor din redevențe în statul B. În acest caz, relocarea nu ar fi avut loc fără regimul „Patent Box” mai favorabil. Avantajul fiscal așteptat este astfel cel mai important beneficiu și a fost factorul decisiv pentru transferul departamentului de cercetare și dezvoltare în jurisdicția B.
Categoria A de indicii (T)
1. Un aranjament transfrontalier în cazul căruia contribuabilul relevant sau un participant la aranjamentul transfrontalier acceptă să respecte o clauză de confidențialitate care îi poate impune să nu comunice modul în care aranjamentul respectiv ar putea duce la obținerea unui avantaj fiscal către alți intermediari sau către autoritățile fiscale.
Potrivit autorităților, este de ajuns ca o clauză să impună interzicerea comunicării sau a divulgării avantajului fiscal ce poate fi obținut în relația cu ați intermediari sau cu ANAF. În acest caz, vorbim de un aranjament transfrontalier raportabil, deoarece ANAF este împiedicată să afle despre cum se obține un avantaj fiscal și, totodată, e împiedicată să facă demersuri pentru a elimina acea „portiță” legală.
Exemple: Descurajarea potențialilor beneficiari să obțină consultanță externă. Descurajarea beneficiarilor de a comunica direct cu ANAF.
2. Un aranjament transfrontalier pentru care intermediarul este îndreptățit să primească un comision sau o dobândă, o remunerație aferentă costurilor financiare și altor cheltuieli pentru aranjamentul respectiv, stabilite prin referire la:
- cuantumul avantajului fiscal care rezultă din aranjamentul respectiv; sau
- un avantaj fiscal care derivă sau nu din aranjamentul respectiv.
Exemplu: Un acord privind plata unui comision prin care contribuabilul relevant va achita un procent din impozitul restituit sau beneficiul fiscal obținut.
3. Un aranjament transfrontalier care conține o documentație și/sau o structură puternic standardizată și care este disponibil pentru mai mult de un contribuabil relevant fără a fi necesară personalizarea substanțială a acestuia pentru implementare.
Aici trebuie făcută o diferență clară între procesele standard gândite pentru a obține avantaje fiscale și procesele standard gândite strict pentru simplificarea activității proprii: „În categoria documentației standardizate pot fi incluse contracte și documente relevante pentru proiectarea aranjamentului, care nu suferă modificări semnificative pentru fiecare caz individual cărora le sunt destinate. Doar documentația care are legătură cu aranjamentul face obiectul prezentei încadrări. Numeroase procese standard ale consultanților fiscali sau juridici sunt documentate într-o manieră standardizată. Dacă sunt utilizate în mod izolat, fără a urmări un scop fiscal, aceste documente nu se încadrează în definiția de documentație standardizată.”
Exemplu 1: Înființarea și utilizarea de societăți financiare, în special în țări cu taxare redusă, dacă aranjamentul poate fi utilizat și de alți contribuabili relevanți fără să implice modificări substanțiale din punct de vedere al conținutului sau al conceptului. Avantajul fiscal constă în deducerea cheltuielilor cu dobânzile în Romania și taxarea redusă a veniturilor din dobânzi întro altă jurisdicție.
Exemplu 2: Nu toate acordurile standardizate au în mod necesar un avantaj fiscal ca principal beneficiu. Ne putem imagina o situație în care un plan de restructurare standardizat este vândut unui contribuabil doar în scopul optimizării producției (fără nicio planificare fiscală). În acest context, principalul beneficiu este eficiența crescută a producției si nu un avantaj fiscal. Prin urmare, aceste tipuri de aranjamente standardizate nu sunt raportabile, în ciuda îndeplinirii semnului distinctiv A3. În schimb, dacă restructurarea bazată pe aranjamente standardizate are loc și principalul său beneficiu este un avantaj fiscal (de exemplu, o dublă deducere / un dublu venit), atunci acordul va fi raportat.
Categoria B de indicii (T)
1. Un aranjament transfrontalier prin care un participant la aranjamentul respectiv ia măsuri artificiale, prin aceasta înțelegând inclusiv tranzacții transfrontaliere artificiale care constau în achiziționarea unei societăți care înregistrează pierderi, întreruperea activității principale a respectivei societăți și utilizarea pierderilor societății pentru a reduce obligațiile fiscale, inclusiv prin intermediul unui transfer al acestor pierderi către o altă jurisdicție sau prin accelerarea utilizării acestor pierderi.
Exemplu: O entitate care înregistrează profit și care are rezidența fiscală în România, în vederea reducerii impozitului pe profit, acționează pentru achiziționarea unei entități dintr-o altă jurisdicție care înregistrează pierdere fiscală. Ulterior, activitatea principală a entității achiziționate încetează și entitatea rezidentă în România utilizează pierderea fiscală înregistrată de entitatea achiziționată pentru diminua profitul impozabil din exercițiile fiscale următoare.
2. Un aranjament transfrontalier care are ca efect conversia veniturilor în capital, donații sau alte categorii de venituri care sunt impozitate la un nivel mai redus sau sunt scutite de la plata impozitelor.
Exemplu: Un aranjament care are ca scop conversia unui împrumut acordat de o entitate dintr-un stat membru în dețineri la capitalul social al entității din alt stat membru care a beneficiat de împrumut.
Exemplu: O societate dintr-un stat membru, în care cota de impozitare a profitului este de 25%, deține integral o societate financiară cu sediul într-un alt stat membru în care cota impozitului pe profit este de 10%. Societatea din primul stat membru efectuează un transfer de fonduri (depunere) către societatea financiară. Ulterior, societatea financiară acordă un împrumut societății din primul stat membru, care își va exercita dreptul de deducere a cheltuielilor cu dobânzile, având drept consecință o reducere a bazei impozabile.
3. Un aranjament transfrontalier care include tranzacții circulare care au ca rezultat spălarea banilor, anume prin implicarea unor entități interpuse fără alt scop comercial primar sau prin tranzacții care se compensează ori se anulează reciproc sau care au alte caracteristici similare.
Exemplu: Transferul fondurilor de la o entitate dintr-un stat membru către entități din jurisdicții UE sau non-UE pentru a beneficia de un tratament fiscal preferențial (acorduri de evitare a dublei impuneri sau beneficii similare) și reîntoarcerea fondurilor la entitatea din statul membru de origine.
Categoria C de indicii (tranzacții transfrontaliere)
1. Un aranjament transfrontalier care implică plăți transfrontaliere deductibile efectuate între două sau mai multe întreprinderi asociate, în cazul în care este prezentă cel puțin una dintre următoarele condiții:
a) destinatarul nu este rezident fiscal în nicio jurisdicție;
b) cu toate că destinatarul este rezident fiscal într-o jurisdicție, (i) acea jurisdicție nu impune un impozit pe profit, impune un impozit pe profit la o cotă egală cu zero ori mai mică de 1% (T) sau (ii) este inclusă într-o listă de jurisdicții ale unor țări terțe care au fost evaluate de statele membre, în mod colectiv sau în cadrul Organizației pentru Cooperare și Dezvoltare Economică, și au fost calificate ca fiind necooperante;
c) plata beneficiază de o scutire integrală de impozit în jurisdicția în care destinatarul este rezident fiscal (T);
d) plata beneficiază de un regim fiscal preferențial în jurisdicția în care destinatarul este rezident fiscal (T).
Cei de la Fisc subliniază aici: „Se poate afirma că există un regim fiscal preferențial în situația în care anumite ramuri, sectoare de activitate sau venituri sunt favorizate din punct de vedere al impozitării în comparație cu restul economiei sau alte categorii de venituri, respectiv prin aplicarea unei cote reduse diferită de cota standard de impozitare.”
2. Deducerile pentru aceeași amortizare a activului sunt solicitate în mai multe jurisdicții.
În acest caz, autoritățile spun că indiciul nu cuprinde situațiile în care pentru evitarea dublei impuneri se aplică creditul fiscal corespunzător impozitului plătit într-o altă jurisdicție (cazul unui sediu permanent).
Exemplu: O companie de transport aerian închiriază un avion de la o societate de leasing dintr-o altă jurisdicție. Avionul este atribuit din punct de vedere economic ambelor societăți pe baza prevederilor legislației naționale ale țărilor respective de rezidență. În acest caz, ambele societăți pot să aplice deducerea amortizării pentru același activ.
3. Scutirea de la dubla impunere cu privire la același element de venit sau de capital este pretinsă în mai mult de o jurisdicție.
Observațiile ANAF: „Acest indicator acoperă cazurile în care se solicită scutiri multiple de la dubla impunere pe baza convențiilor dintre state, pentru același venit sau activ. Aceasta poate apărea în situația în care, spre exemplu, sunt implicate trei state și, pe baza convenției de evitare a dublei impuneri între primul și al doilea stat, o societate beneficiază de o scutire în al doilea stat, iar, pe baza convenției de evitare a dublei impuneri între primul și al treilea stat, aceeași societate beneficiază de o scutire în primul stat.”
4. Există un aranjament transfrontalier care include transferuri de active și în cazul căruia există o diferență semnificativă în ceea ce privește suma tratată ca plătibilă pentru activele respective în jurisdicțiile implicate.
Exemplu: Un aranjament se referă la transferul unei licențe tehnologice între societatea A stabilită într-un stat membru și o societate afiliată B dintr-un alt stat membru. Contrapartida cesiunii constă în atribuirea de acțiuni ale societății B. Societatea A evidențiază cesiunea la valoarea contabilă, în timp ce B evidențiază activul achiziționat la valoarea de piață.
Categoria D de indicii (schimbul automat de informații și beneficiarii reali)
1. Un aranjament transfrontalier care poate avea ca efect subminarea obligației de raportare instituite potrivit normelor prin care a fost transpusă legislația Uniunii Europene în materie sau oricare alte acorduri echivalente privind schimbul automat de informații referitoare la conturile financiare, inclusiv acorduri cu țări terțe, sau care profită de absența unor astfel de legi sau acorduri. Aceste aranjamente transfrontaliere includ cel puțin:
a) utilizarea unui cont, a unui produs sau a unei investiții care nu reprezintă sau despre care se pretinde că nu reprezintă un cont financiar, dar prezintă caracteristici care sunt similare în esență cu cele ale unui cont financiar;
b) transferul conturilor financiare sau al activelor către jurisdicții în care nu există obligația schimbului automat de informații privind conturile financiare cu statul de reședință al contribuabilului relevant sau utilizarea jurisdicțiilor respective;
c) reclasificarea veniturilor și a capitalului în produse sau plăți care nu fac obiectul schimbului automat de informații privind conturile financiare;
d) transferul sau conversia unei instituții financiare, a unui cont financiar sau a activelor acestora, într-o instituție financiară, un cont financiar sau active care nu fac obiectul raportării în cadrul schimbului automat de informații privind conturile financiare;
e) utilizarea entităților legale, aranjamentelor sau structurilor juridice care elimină sau despre care se pretinde că înlătură obligația de raportare a unuia sau mai multor titulari de cont sau persoane care exercită controlul, instituită potrivit normelor privind schimbul automat de informații privind conturile financiare;
f) aranjamente transfrontaliere care subminează sau exploatează slăbiciunile din cadrul procedurilor de diligență fiscală utilizate de instituțiile financiare pentru a-și respecta obligațiile de raportare a informațiilor privind conturi financiare, inclusiv utilizarea jurisdicțiilor cu regimuri inadecvate sau precare de asigurare a respectării legislației privind combaterea spălării banilor ori cu cerințe precare în materie de transparență cu privire la persoanele juridice sau construcțiile juridice.
Exemplu 1: Anumite conturi de pensii sau contracte de asigurări de viață sunt excluse de la obligația de raportare. Astfel, informația în legătură cu aceste aranjamente nu ar presupune obligația de raportare în raport de acest semn distinctiv decât în situația în care un cont raportabil a fost convertit sau prezentat ca fiind un cont neraportabil.
Exemplu 2: Un alt exemplu care nu se circumscrie acestui semn distinctiv este utilizarea fondurilor dintr-un cont bancar pentru a achiziționa o proprietate imobiliară, deoarece proprietățile imobiliare sunt specific excluse de la raportare.
Exemplu 3: Un aranjament transfrontalier care presupune mutarea de fonduri dintr-o jurisdicție în care se află în vigoare DAC2/CRS către o jurisdicție care nu a implementat DAC2/CRS, implementat în scopul eludării obligației de raportare în baza CRS autorităților fiscale relevante, se circumscrie acestui semn distinctiv.
2. Un aranjament transfrontalier care implică un lanț juridic sau de beneficiari reali netransparent, ce utilizează persoane, aranjamente juridice sau structuri:
a) care nu desfășoară o activitate economică semnificativă susținută de personal, echipamente, active și spații de lucru adecvate; și
b) care sunt încorporate, gestionate, rezidente, controlate sau stabilite în orice altă jurisdicție decât cea de rezidență a unuia sau mai mulți dintre beneficiarii reali ai activelor deținute de aceste persoane, construcții juridice sau structuri; și
c) în cazul în care beneficiarii reali ai acestor persoane, construcții juridice sau structuri, astfel cum sunt definite în Directiva (UE) 2015/849, devin neidentificabili.
Potrivit ANAF, „scopul acestui semn distinctiv este de a semnala aranjamentele care oferă protecție beneficiarului real în spatele unei structuri opace (netransparente). Un aranjament transfrontalier care presupune utilizarea unei structuri juridice sau a unui lanț de beneficiari reali va purta acest semn distinctiv dacă toate condițiile enumerate mai sus sunt îndeplinite.”
Categoria E de indicii (prețurile de transfer)
1. Un aranjament transfrontalier care implică utilizarea unor reglementări unilaterale privind „zona de siguranță“.
Din ghid reiese că zona de siguranță (sau „safe harbour”) este descrisă ca o prevedere legală a unei jurisdicții care se aplică unei categorii de contribuabili sau tranzacții, prin care contribuabilii eligibili sunt scutiți de anumite obligații impuse în mod normal de regulile privind prețurile de transfer.
2. Un aranjament transfrontalier care implică transferul de active necorporale greu de evaluat. Noțiunea „active necorporale greu de evaluat“ vizează activele necorporale sau drepturile asupra acestora pentru care, la momentul transferului lor între întreprinderi asociate:
a) nu există elemente comparabile fiabile; și
b) la data la care a fost încheiată tranzacția, previziunile privind viitoarele fluxuri de numerar sau veniturile preconizate a fi obținute din activul necorporal transferat sau ipotezele utilizate în evaluarea activului necorporal sunt incerte, generând dificultăți în preconizarea nivelului final de succes al activului necorporal la momentul transferului.
„Pentru a determina dacă semnul distinctiv E.2. este prezent într-un aranjament, trebuie analizat dacă, la momentul transferului de active între întreprinderile asociate, pentru activele necorporale (inclusiv drepturile asupra acestora) nu sunt suficiente valori comparabile și valoarea previziunilor legate cash flow / venit sau ipotezele folosite în evaluare activelor au un grad ridicat de incertitudine”, explică autoritățile fiscale.
3. Un aranjament transfrontalier care implică un transfer transfrontalier de funcții și/sau riscuri și/sau de active în interiorul unui grup, dacă veniturile anuale preconizate, determinate înainte de a calcula impactul dobânzilor și a impozitelor asupra acestora (EBIT), în perioada de trei ani ulterioară transferului, de către entitatea/entitățile între care se realizează transferul, sunt mai mici de 50% din EBIT anuale preconizate de către această entitate/aceste entități care efectuează transferul dacă transferul nu ar fi avut loc.
Explicația ANAF: „Pentru a putea stabili dacă acest semn distinctiv se aplică aranjamentului, se impune efectuarea a două previziuni pe o perioadă de trei ani, ulterioară transferului - una care să fie bazată pe situația entităților implicate în transfer, dacă acesta nu ar fi avut loc, și a doua previziune bazată pe situația entităților implicate în transfer, dacă acesta ar fi efectuat.”
Important! Primele raportări se fac la 31 ianuarie 2021 și la 28 februarie 2021. Raportările sunt făcute de obicei de către intermediari, însă chiar și firmele pot fi obligate să le transmită. Urmărește aici subiectul.
v_florina