Ce trebuie să știi despre deductibilitatea cheltuielilor cu serviciile intra-grup, un subiect des întâlnit în inspecțiile fiscale

Odată cu modificarea în 2016 a art. 21 alin. (4), lit. m din Codul Fiscal, problematica deducerilor cheltuielilor intra-grup a rămas reglementată, ca regulă generală, de art. 25 alin. (1) din Codul Fiscal, unde se specifică că, pentru determinarea rezultatului fiscal, sunt considerate cheltuieli deductibile cheltuielile efectuate în scopul desfășurării activității economice. Așadar, pentru a fi considerate cheltuieli deductibile, contribuabilul trebuie să demonstreze că prestările de servicii (de la afiliați sau terți) au o legătură directă cu activitatea economică, fără să existe nicio îndrumare concretă cu privire la documentația necesară în acest sens.

Așadar, în cadrul inspecțiilor fiscale, contribuabilii pun la dispoziție documentația pe care o au disponibilă (contracte, facturi, situații de lucrări, minute ale întâlnirilor etc.), fără însă să aibă o predictibilitate cu privire la abordarea inspectorilor vis a vis de documentația respectivă. Despre tipurile de documente care ar fi utile în justificarea costurilor intra-grup, precum și despre practica autorităților fiscale vom discuta într-un material viitor. 

Mergând mai departe, relevante pentru stabilirea tratamentului fiscal aferent cheltuielilor cu servicii prestate de afiliați sunt și prevederile legislative din domeniul prețurilor de transfer. Așadar, legislația fiscală din România, urmărind Liniile Directoare ale Organizației pentru Cooperare și Dezvoltare Economică în domeniul prețurilor de transfer, conține prevederi suplimentare pentru anumite tipuri de servicii, relevante în stabilirea tratamentului fiscal aplicabil. Condiția generală care trebuie avută în vedere este așa-numitul ”test al beneficiului”, care presupune că prestarea unui anumit serviciu este condiționată de beneficiul adus de respectiva activitate pentru entitățile membre ale grupului în vederea menținerii sau îmbunătățirii activității.

Spre exemplu, în ceea ce privește serviciile de administrare şi conducere din interiorul grupului, se au în vedere următoarele:

• între persoanele afiliate, costurile de administrare, management, control, consultanţă sau funcţii similare sunt deduse la nivel central sau regional prin intermediul societăţii- mamă, în numele grupului ca un tot unitar. Nu poate fi cerută o remuneraţie pentru aceste activităţi, în măsura în care baza lor legală este relaţia juridică ce guvernează forma de organizare a afacerilor. Mai specific, nu se justifică suportarea unor costuri de către o entitate membră a unui grup numai datorită faptului că entitatea respectivă face parte din respectivul grup și care nu i-ar fi necesare în lipsa apartenenței la grup, cum ar fi: costuri aferente întâlnirilor asociaților entității-mamă, costuri aferente raportărilor financiare care servesc nevoilor interne ale grupului, costuri de finanțare pentru achiziționarea de participații etc. Legislația prevede că acest tip de cheltuieli pot fi deduse numai dacă entitatea respectivă ar fi folosit aceste servicii dacă ar fi fost o persoană independentă;
  
  
• serviciile trebuie să fie prestate în fapt. Simpla existență a serviciilor în cadrul unui grup nu este suficientă, deoarece, ca regulă generală, persoanele independente plătesc doar serviciile care au fost prestate în fapt.

Așadar, ar trebui luat în considerare că facturarea costurilor cu serviciile se poate efectua numai dacă aceste servicii sunt prestate în fapt și dacă aceste servicii sunt necesare și conduc la obținerea de beneficii sau avantaje economice pentru respectiva entitate. În general, acest lucru înseamnă că o entitate independentă ar fi dispusă să plătească pentru serviciile respective, în circumstanțe comparabile. 

Un alt element analizat în cadrul inspecțiilor fiscale este reprezentat de potențiala duplicare a serviciilor. În general, o potențială duplicare ar putea să apară în cazul costurilor facturate de entități afiliate în legătură cu activități care sunt prestate prin intermediul departamentelor interne ale entităților sau sunt achiziționate de la terți (cum ar fi servicii contabile, de conformare fiscală, juridice). În astfel de cazuri, contribuabilul trebuie să demonstreze că serviciile achiziționate de la grup nu se suprapun unor servicii disponibile intern sau achiziționate de la terți. 

Nu în ultimul rând, la analizarea tratamentului fiscal aplicabil cheltuielilor cu serviciile intra-grup trebuie avute în vedere și prevederile antiabuz existente în legislația noastră. Conform prevederilor generale antiabuz, autorităţile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacţie care nu are un scop economic, ajustând efectele fiscale ale acesteia, sau pot reîncadra forma unei tranzacţii pentru a reflecta conţinutul economic. Prin tranzacţie fără scop economic se înţelege orice tranzacţie/activitate care nu este destinată să producă avantaje economice, beneficii, profituri şi care determină, în mod artificial ori conjunctural, o situaţie fiscală mai favorabilă. Au existat numeroase situații în practică când autoritățile fiscale au reconsiderat tratamentul fiscal aplicabil prin raportarea la aceste prevederi legale.